REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGION LOS ANDES
201° Y 152°
En fecha 9 de diciembre de 2016, este tribunal dio entrada y tramitó el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano JUAN JOSÉ SUAREZ RINCÓN, titular de la cédula de identidad Nro V14.041.896, e inscrito en el inpreabogado bajo el Nro 91.086 en su carácter de apoderado de la Sociedad Mercantil EMPRESAS GARZON MÉRIDA C.A (F-185)
En fecha 3 de octubre de 2017 este tribunal dictó sentencia de admisión del Recurso Contencioso Tributario, se ordenó notificar al Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, (F-199).
En fecha 23 de octubre de 2017, la abogada MARYERLIN MORALES consignó instrumento poder que la acredita para actuar en la causa (F-200)
En fecha 6 de diciembre de 2017, el apoderado judicial de la sociedad mercantil consignó escrito de promoción de pruebas (F-205)
En fecha 12 de diciembre de 2017, la abogada apoderada del INCES consignó escrito de informes (F-206-210).
En fecha 17 de enero de 2017, entró en estado de sentencia la presente causa (F-211).
I
HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO
• Considera el apoderado judicial de la sociedad mercantil que debe ser excluidas de la base imponible la contribución del 2% sobre las partidas:
a) horas extras, bono nocturno, días feriados, domingos trabajados,
b) Honorarios Profesionales, otros honorarios y asuntos legales
c) Vacaciones y bono vacacional.
Por contravenir lo estipulado en el artículo 49 de la Ley del INCES y los artículos 104 y 107 de la Ley Orgánica del Trabajo., los Trabajadores y Trabajadoras y el criterio reiterado de sentencias de tribunales superiores
II
ACTO RECURRIDO
El Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista emitió Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo 283-2016-10-16 de fecha 27 de octubre de 2016 fundamentándose en los siguientes términos:
…omissis…
En consecuencia queda obligado el contribuyente a cancelar multa DEL 98% del tributo omitido, lo cual se agrava con lo que prevé el numeral 3 del articulo 95 y fue atenuada de conformidad a lo establecido en los numerales 2 y 3 del artículo 96, todos del Código Orgánico Tributario hasta el 1er trimestre del año 2015, por la cantidad de QUINIENTOS DOCE MIL SETECIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLIVARES CON OCHENTA CENTIMOS (Bs.512.774,80), lo que equivale a setecientas treinta tres unidades tributarias (733 U.T); mas multa del ciento noventa y tres por ciento (193%) del tributo omitido, establecida en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario…agravada con lo previsto en el numeral 2 del artículo 95. y atenuada con lo previsto en los numerales 2 y 5 del artículo 96, ambos del Código supra mencionado, por la cantidad de NOVENCIENTOS SETENTA Y DOS SETECIENTOS CUARENTA Y SIETE BOLIVARES CON OCHENTA Y UN CENTIMOS (Bs 972.747,81) equivalente a seis mil cuatrocientos ochenta y cinco unidades tributarias (6.485 U.T); mas multa correspondiente al ½% por cuanto el contribuyente retuvo cantidades menores a las legalmente establecidas, obligación e retener a la orden del instituto, el ½% de las utilidades anuales segundo dispuesto en el artículo 50 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, al cual entró en vigencia el 2do trimestre del año 2015, por el 100 por ciento (100%) del tributo omitido establecida en el artículo 15 numeral 2 del Código Orgánico Tributario… desde el 2do trimestre de 2015, por la cantidad de NOVENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS SESENTA Y SIETE BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs 98.367,00), equivalente a seiscientas cincuenta y un unidades tributarias (651 U.T.)
De conformidad con el artículo 81 del Código Orgánico Tributario del 2001 y artículo 94 del Código Orgánico Tributario se aplicará la sanción pecuniaria más grave cuando concurran dos o más ilícitos tributarios, aumentada con la mitad de las otras sanciones.
En consecuencia el total de la multa a imponer por concurso de infracciones tributarias es por la cantidad de UN MILLOS DOSCIENTAS SETENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS DICECIOCHO BOLIVARES CON SETENTA Y UN CENTIMOS (BS 1.278.318,71)
III
PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS
Folio 25, 26,27, Corre inserta anexos partidas de la sociedad mercantil 2% y 0,5%
Folio 30 al 184 , Corren insertos soportes contables y facturas desde el año 2012 al 2016 sobre gastos de honorarios profesionales contra factura.
A todos los documentos anteriormente señalados se les concede valor probatorio, conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, por remisión del artículo 280 del Código Orgánico Tributario, y de ellos se desprende que la administración tributaria del INCES para el calculo de los aportes del 2% y ½% tomó partidas de sueldos y salarios, días feriados, trabajadores eventuales, vacaciones, bono vacacional, utilidades, asuntos legales, otros honorarios profesionales y horas extras, de igual forma se desprende que los honorarios profesionales fueron cancelados por la sociedad mercantil contra factura.
Expediente Administrativo:
Folio 318: Constancia de visita a la Sociedad Mercantil recurrente para notificar y acta de reparo junto a anexos
Folios 317 al 303: Acta de reparo de fecha 30/06/2016, junto a anexos en la cual el fiscal actuante determino. Primero: que se causaron por diferencias de aportes del 2%.para el periodo comprendido desde 2 do trimestre año 2012 al 1er trimestre del 2016.Segundo: Diferencias entre lo declarado y lo fiscalizado correspondiente a las utilidades, para los periodos 2do. Trimestre del 2012 hasta el 1er trimestre del año 2016. Tercero: el calculo de intereses moratorios.
Folios 302 al 285: Comprobantes de pago de INCES.
Folios 284 y 283: Oficio recibido en fecha 13/06/2010 donde se hace entrega del mayor analítico de formato digital de abril del año 2012 a marzo de 2016 y oficio recibido en fecha 29/06/2016 con el fin de dar contestación a requerimiento.
Folio 282: Constancia de visita a la Sociedad Mercantil de fecha 27/06/2016 donde se deja constancia que la sociedad mercantil no se encuentra al día por aproximadamente (02) años con el Programa Nacional de Aprendizaje.
Folios 281 al 280: Estudio de cumplimiento elaborado en fecha Diciembre de 2015, junto a resumen de la situación de la empresa con el programa nacional de aprendizaje para el periodo 01/01/2013 al 31/12/2014.
Folio 279: Constancia de visita a la Sociedad Mercantil de fecha 27/06/2016 a fin de verificar el cumplimiento del requerimiento de fecha 15/06/2016.
Folios 278 al 277: Acta de requerimiento N° 01 0012-16-0024 de fecha 15/06/2016.
Folios 276 al 241: Mayor analítico del 01/04/2012 al 30/04/2014. Emitido en fecha 09/06/2016 y relación de honorarios profesionales del 27/11/2014 al 30/03/2016.
Folios 240 al 101: Balance de comprobación desde el 01/04/2012 al 331/03/2016.
Folios 99 al 97: Oficio de contestación a requerimiento elaborado por la sociedad mercantil en fecha 10/05/2016 junto a anexos.
Folios 96 al 67: Declaraciones de ISLR de 01/01/2015 al 31/12/2015, 01/01/2014 al 31/12/2014, 01/01/2013 al 31/12/2013, 01/01/2012 al 31/12/2012.
Folios 66 al 05: Copia de cedula, RIF, Registro de Comercio ultima reforma estatutaria.
Folio 04: Acta de recepción N° 01 0012-16-0024 de fecha 11/05/2016.
Folio 03: Acta de requerimiento de fecha 03/05/2016 notificada en fecha 04/05/2016.
Folio 02: Providencia administrativa N° 0012-16-0024 de fecha 01/04/2016, notificada en fecha 04/05/2016.
Folio 01: Comprobante de inscripción en el Registro Nacional de aportantes inscrita en fecha 02/08/2005.
A todos los anteriores documentales, se le concede valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, por remisión del artículo 280 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad, así como documentos públicos. Y de ellos se desprende que producto de un procedimiento de fiscalización se autorizó a un funcionario para la revisión del cumplimiento de las obligaciones tributarias correspondiente a los periodos 2 do trimestre 2012 al 1er trimestre 2016, realizando una serie de requerimientos, determinando la existencia de diferencia entre lo declarado y la situación real de la Sociedad Mercantil en lo referente al 2 %, de los trimestres objeto de la fiscalización, del ½% referente a las utilidades, generando intereses por la presunta emisión de los tributos omitidos.
IV
INFORME
La apoderada judicial del INCES consignó escrito de informes en el que opinó lo siguiente:
Considera que las partidas de sueldos y salarios, horas extras, bono nocturno, días feriados trabajados, domingos trabajados, trabajadores eventuales, vacaciones, bono vacacional, otros honorarios profesionales y asuntos legales coinciden con la mayoría de las tomadas por la empresa según lo indicado en la comunicación de fecha 10-05-2016, recibida el 11-05-2016.
En relación a las partidas, trabajadores eventuales, otros honorarios profesionales y asuntos legales, expresa que se movilizaron de manera regular y permanente, que fueron pagadas a personas naturales sin justificativo alguno.
Acota el hecho que la contribuyente no presentó descargos ni pruebas en los lapsos correspondientes.
V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Vistos los términos en los que fue emitida la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro 283-2016-10-16 de fecha 27 de octubre de 2016 y vistos los argumentos del recurrente, observa este despacho, que la controversia planteada queda circunscrita a revisar las defensas expuestas en los siguientes términos:
En relación a:
a) Horas extras, bono nocturno, días feriados, domingos trabajados
De la revisión de las actas que conforman el presente expediente se observa que en efecto la administración tributaria del INCES gravó estas partidas, sin embargo, ha sido criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que los pagos hechos a los trabajadores sobre horas extras, bonificaciones, viajes y viáticos, bono por eficacia, bono por asistencia perfecta y vacaciones se consideran remuneraciones no con ocasión de su trabajo, pues vienen a ser eventuales, y es por ello que no forman parte de la base imponible para el cálculo del aporte del 2%, este criterio se ha tomado como fundamento en las sentencias emitidas por este despacho, en el cual se encuentra una exposición de motivos mas extensa sobre casos similares al que aquí se revisa, entre ellas se encuentra la sentencia de fecha 31 de octubre de 2008, caso: Sociedad Mercantil Olilia Compañía Anónima, Exp 1527, de ahí que, resulta forzoso confirmar el argumento del recurrente, dicho criterio de igual forma aplica para días feriados y domingos trabajados por ser pagos eventuales, y así se decide.
En cuanto a:
d) Honorarios Profesionales, otros honorarios y asuntos legales
La apoderada judicial del INCES opina que “expresa que se movilizaron de manera regular y permanente, que fueron pagadas a personas naturales sin justificativo alguno.
De la revisión del expediente administrativo consignado por la apoderada judicial del INCES se desprende de los folios 29 al 184 que la empresa cancela servicios de honorarios profesionales contra factura, desvirtuando así la opinión de la apoderada del INCES.
En virtud a ello, tal como lo indica el apoderado judicial de la sociedad mercantil los honorarios profesionales, otros honorarios y asuntos legales no pueden ser gravados con el 2% en virtud que no forma parte de la nomina de la empresa, así lo ha reiterado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro 00200 de fecha 27 de febrero de 2013:
Con relación a la gravabilidad del rubro “Honorarios Profesionales” con el aporte del 2% establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) del año 1970, aplicable ratione temporis, tampoco considera esta Máxima Instancia que dicha partida debe incluirse en el referido aporte, toda vez que éstos no forman parte de la nómina de la sociedad mercantil recurrente, es decir, su trato con la empresa no deriva de una relación de trabajo sino que ambos casos responden a circunstancias eventuales u ocasionales, ya sea por la especificidad de los servicios prestados o bien por el apoyo a las instituciones de educación superior. (Vid Sentencia N° 00871 de fecha 11 de junio de 2009, caso: Otepi Consultores, S.A.).
Por tal motivo, se exceptúa estas partidas del cálculo de tributo por cuanto como se indicó no forma parte de la base imponible del aporte de la Sociedad Mercantil, y así se decide.
En relación a:
e) Vacaciones y bono vacacional.
De la revisión de las actas administrativas levantadas por el INCES, específicamente de la relación de sueldos y salarios, jornales y remuneraciones se observa que en efecto tomó como para el calculo del aporte las vacaciones y bono vacacional (ver anexo 1-1, 1-2) folios 25 y 27.
En relación a las vacaciones la Sala Político Administrativa del tribunal Supremo de Justicia Nro 00220 del 25 de febrero de 2016, confirmó el criterio en cuanto a la gravabilidad de la partida vacaciones, considerando que las mismas son remuneraciones del salario normal, lo cual, son perfectamente gravables con el 2%. A continuación se cita de forma parcial la sentencia:
Con base en lo expuesto, esta Sala ha fijado criterio respecto a la imposibilidad de incluir la bonificación especial para el disfrute del período vacacional o el bono vacacional pagado por los patronos a sus trabajadores y trabajadoras, dentro de la base de cálculo de la aludida contribución del 2% toda vez que estos conceptos no son considerados por la Ley ni la jurisprudencia parte del salario normal.
Sin embargo, con fundamento en lo expuesto, esta Alzada constata que la partida denominada contablemente “Vacaciones” está destinada a imputar los pagos realizados por concepto de vacaciones remuneradas (lo cual no fue desvirtuado por la contribuyente), es decir, que forman parte del salario normal al que tiene derecho el trabajador durante el período vacacional, en consecuencia, esta cuenta está sujeta a la indicada contribución del dos por ciento (2%), conforme lo consideró la actuación fiscal practicada al gravar dicho rubro. (Vid. sentencias Nros. 00810 y 00862, de fechas 4 de junio de 2014 y 16 de julio de 2015, casos: Boc Gases de Venezuela, C.A. y Forever Living Products Venezuela, S.R.L.). (resaltado del tribunal)
La sentencia parcialmente trascrita hace una distinción entre el bono vacacional y vacaciones, en el cual, el bono vacacional es aquel que recibe el trabajador para su disfrute (no permanente o regular), lo que es lo mismo, tiene carácter especial y las vacaciones viene a ser el salario normal que recibe el trabajador durante el periodo vacacional, para lo cual, estableció que solo las vacaciones por su condición de remuneración normal son gravadas con el 2%.
En tal sentido, en base a la sentencia transcrita, no cabe duda que al ser considerada la partida vacaciones como remuneración de salario normal es gravada con el aporte de 2%. Y así se decide.
En tal sentido procede esta juzgadora a calcular el aporte que debe cancelar la sociedad mercantil al INCES tomando en cuenta las consideraciones expuestas en este fallo.
Sueldos y salarios (+) Vacaciones Total remuneraciones
407.571.176,00 36.554.361,00 444.125.537,00
Determinado como ha sido la base para el cálculo del aporte de 2 % procede este despacho a sustituir el cálculo hecho por el INCES (F-27) para lo cual queda de la siguiente manera: Total remuneraciones: 444.125.537,00 * 2%= 8.882.510,74, RAZÓN POR LA CUAL DEBE ANULARSE LA RESOLUCIÓN CULMINATORIA DE SUMARIO Y ASI SE DECIDE.
Como puede observarse al folio 26 (anexo Nro 2) el contribuyente canceló la cantidad de diez millones cuatrocientos dos mil quinientos setenta y nueve bolívares con ochenta y un céntimos (Bs. 10.402.579,81), monto superior al que debió cancelar, no obstante como esta juzgadora no puede determinar como realizó el calculo el contribuyente del monto antes identificado, considera que el aporte cancelado se encuentra a derecho, y que al cancelar mas de lo que le correspondía revierte cualquier indicio de la contravención u otro tipo de ilícito tributario, que pudiera haber incurrido según la administración tributaria del INCES, lo que es lo mismo, no procede multa alguna porque no contravino la norma (no omitió tributo).
Por último, se confirma los intereses moratorios calculados por administración tributaria del INCES que corren insertos al folio 24, por cuanto no fueron recurridos por la sociedad mercantil, y así se decide.
En cuanto a las costas procesales al ser el recurso contencioso tributario declarado parcialmente con lugar, no procede condenatoria en costas, y así se decide
VI
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:
1.- PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano JUAN JOSÉ SUAREZ RINCÓN, titular de la cédula de identidad Nro V14.041.896, e inscrito en el inpreabogado bajo el Nro 91.086 en su carácter de apoderado de la Sociedad Mercantil EMPRESAS GARZON MÉRIDA C.A contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro 283-2016-10-16 de fecha 27 de octubre de 2016, emitida por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista, lo cual se anula.
2.- SE CONFIRMA LOS INTERESES MORATORIOS, emitidos por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista, por no ser recurridos.
3. IMPROCEDENTES EN COSTAS
4.- NOTIFÍQUESE, al Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).
5.- Por cuanto no ha y nada que ejecutar una vez firme el fallo, ciérrese el expediente y ármese en legajo.
Dada, sellada y refrendada en la sede del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San Cristóbal Estado Táchira, a los treinta (30) días del mes de enero de dos mil dieciocho (2018), año 208° de la Independencia y 157° de la Federación. Publíquese, regístrese y déjese copia para el archivo del Tribunal.
ANA BEATRIZ CALDERÓN SÁNCHEZ
JUEZ TITULAR
MIGUEL JOEL ANTELIZ SALAS
EL SECRETARIO
En la misma fecha se público la sentencia y se libró oficio Nro 047-18
EL SECRETARIO
Exp N° 3292
ABCS/yully
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