TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR EN LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
REGIÓN LOS ANDES
204° Y 156°

I
En fecha 22/02/2016, se dio entrada al Recurso Contencioso Tributario presentado personalmente por el ciudadano Luis Alfredo Mazzei Guevara, con cedula de identidad Nro. V-4.067.982, en nombre propio, asistido por el abogado Giovanni Alvarado Díaz, registrado en el Instituto de previsión Social bajo el No. 123.497, contra: Resolución De Culminatoria Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DSA/STS/2015/ISLR/02306/364/063 de fecha 07/07/2015, emanada de la Gerencia de Tributos Internos Región Los Andes.
En fecha 23/05/2016, este tribunal dictó sentencia interlocutoria que admite el Recurso Contencioso Tributario y ordena la notificación del Procurador General de la Republica. (F-46)
En fecha 15/06/2016, se hizo presente en este Tribunal la abogado Isabel Ochoa; quién presentó escrito de promoción de pruebas junto con poder que le acredita el carácter de representante de la República Bolivariana de Venezuela. (F-47-52)
En fecha 17/06/2016, se hizo presente en este tribunal, la parte recurrente y consigno escrito de promoción de pruebas (F-53-55)
En fecha 27/06/2016, por auto se admitieron pruebas. (F-82-83)
En fecha 21/07/2016, la representación fiscal consignó escrito de informes. (F.92-94)
En fecha 21/07/2016, la parte recurrente consignó escrito de informes. (F. 96-98)

II
De las Pruebas
Pieza Principal.-
Folio: 06 al 38 Descripción: cedula de identidad del recurrente e identificación del abogado asistente, acta de reparo 02306/0372, resolución Culminatoria de sumario 02306/364/063 de fecha 07/06/2015 con sus respectiva planilla de liquidación y notificación, solicitud de revisión presentada ante la administración tributaria.
Valor probatorio: De los anteriores documentales, se observa la identificación de la parte recurrente, así como lo que prueba los antecedentes administrativos que conllevaron al acto administrativo recurrido, así como la solicitud de nulidad del mismo.

Folios: 48 al 52 Descripción: Poder que acredita la representación fiscal
Valor Probatorio: De el se desprende la cualidad del abogado sustituto de la Procuraduría General de la República

Expediente Administrativo
Folio: 01 al 56 Descripción: Providencia administrativa de fecha 01/11/2014, acta de requerimiento de fecha 10/11/2014, acta de recepción de fecha 24/11/2014, Rif y cedula del recurrente, declaración definitiva de rentas y pago para perdonas naturales residentes y herencias yacentes de fecha 01/04/2013, relación de pagos del año 2012 emitida por el banco Sofitasa, demostrativa del calculo de intereses, acta de reparo 02306/0372, informe fiscal ISLR/02306/057 de fecha 22/01/2015, resolución Culminatoria de sumario administrativo 02306/364/063 de fecha 07/06/2015,
Valor Probatorio: De los anteriores documentales administrativos, se observa lo que prueba los antecedentes administrativos que conllevaron al acto administrativo recurrido.

Todos se valoran de conformidad con el Artículo 429 del Código de procedimiento Civil, por remisión del Artículo 280 del Código Orgánico Tributario y de ellas se desprende que la administración tributaria SENIAT realizó un procedimiento de fiscalización, que emano un acta de reparo.

III
DE LOS INFORMES

Ratifica la parte recurrente, cada uno de sus alegatos en el escrito, desvirtuando así el acto interpuesto por la administración, al haber errado en los cálculos realizados, teniendo como resultado una diferencia a pagar por Cuatrocientos cuarenta y cuatro mil veinticinco Bolívares, con setenta y dos céntimos (444.025,72 Bs.). De aquí que los conceptos que conforman el enriquecimiento neto gravable solo abarca las remuneraciones otorgadas en forma regular, excluyendo los de forma accidental, y que a pesar de la reforma de la Ley de Impuesto Sobre la Renta del año 2014, esta quedo interpretada en el criterio jurisprudencial No. 499, de fecha 30 de julio de 2016, en la que señala “la sala ha resuelto de manera vinculante el alcance, contenido y aplicación de los elementos que conforman el hecho imponible del impuesto sobre la renta en Venezuela, y en tal sentido se mantiene el criterio de interpretación asentado en el referido fallo…”, es por ellos que existe una calificación incorrecta en los conceptos al entender que las remuneraciones de carácter accidental, forman parte del salario.
Con respecto a la violación al derecho de la seguridad jurídica, alude que la administración no debió de forma arbitraria modificar el criterio jurisprudencial, de allí que se evidencia la no aplicabilidad de tal criterio. Por ello solicita declarar con lugar el presente recurso.
La representación del fisco señala que de acuerdo a lo establecido en los artículos 121, 127 numeral 2, 177 y 181 del COT 2011, la administración investigo fiscalmente al contribuyente, determinando así las obligaciones tributarias de Impuesto Sobre la Renta para el ejercicio 2012.
De aquí que en las actuaciones se aprecia la determinación de los cálculos correspondiente para dicha sanción, basada la misma en la documentación consignada por el contribuyente.
Sostiene que una vez levantada el acta de reparo se abre de pleno derecho el sumario administrativo en el que el recurrente no realizo el escrito de descargos de ley, concluyendo así la administración sancionarle en base a “la sentencia de la Sala Constitucional Del Tribunal Supremo De Justicia de fecha 27 de febrero de 2007 que acordó modificar el articulo 31 de la ley de impuesto sobre la renta, la cual excluye los salarios, las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que considere la ley que no tiene el carácter salarial, asumiendo para determinación y autoliquidación la clasificación que la doctrina ha hecho del salario entre integral y normal, tomando el primero para efectos de Impuesto Sobre La Renta”. De aquí concluye solicitando declarar sin lugar el presente recurso.

IV
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Revisado como ha sido la presente causa, y visto los argumentos expuestos por las partes, observa este juzgador que la controversia de autos se circunscribe a revisar el vicio de falso supuesto en que incurrió el ente administrativo al interpretar y aplicar sanción, conforme a la normativa aplicables y a los criterios jurisprudenciales vigente, delimitada la litis pasa este tribunal a decir en los siguientes términos:
Alega el recurrente vicio de falso supuesto, por indicar en la resolución unos hechos que la misma administración erró al interpretar y aplicar la sanción, por cuanto hubo consecuencia jurídica distinta a la prevista en la normativa aplicable. Así mismo señala que “no existe como lo indica la misma administración en concepto de sueldos, salarios, y demás remuneraciones, una diferencia entre mi declaración presentada y la fiscalización efectuada”, al ser establecido en la sala constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 301, de fecha 27/02/2007, y publicada en gaceta oficial de la Republica Bolivariana de Venezuela No. 68635, de fecha 01/03/2007, la cual manifiesta “en cuanto a los conceptos referentes a horas extras, bono nocturno, bono vacacional, bonificaciones especiales…(omnisis)…formuladas en torno a la gravabilidad de las utilidades, vale decir, que los mismos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos”
Sobre este particular, quien aquí decide a los fines de resolver la presente controversia considera imprescindible traer a colación la Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Nro. 301 de fecha 27/02/2007, alegada por el recurrente, el cual, contiene el siguiente criterio:

“Encuentra la Sala que la decisión es precisa, clara y positiva, pues efectivamente lo accidental se contrapone a regular y permanente, por lo que –independientemente- del nombre que pueda dársele a una determinada remuneración, no puede afirmarse, como lo sostiene los representantes judiciales del SENIAT, que dicha interpretación “[...]podría estimular la elusión (sic) fiscal”, en todo caso sería la evasión al pago de los tributos, pues el quid para su inclusión o exclusión a los efectos del cálculo de la base imponible obedece a su forma de ocurrir, o de percibirse, sin que pueda existir elusión alguna proveniente del fallo ya que los pagos salariales regulares, no pueden sustituirse con bonos u otro tipo de remuneración.

De la sentencia antes expuesto, resalta la Sala, 1) que esta decisión se refiere al régimen impositivo de los asalariados, esto es, de quienes perciben un salario por la prestación de un servicio; y 2) que los bonos y otras remuneraciones no regulares ni permanentes, no son pechables al no estar incluidas en el salario normal.
En el caso de las personas naturales cuya fuente de ingresos proviene de una relación laboral, la legislación impositiva tomó una amplísima base: «los sueldos, salarios, emolumentos, dietas, pensiones, obvenciones y demás remuneraciones similares, distintas de los viáticos, obtenida por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia». Esta noción, guarda correspondencia con lo que la doctrina del derecho laboral define como salario integral, a partir de lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, según el cual se «entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación y vivienda.
Es importante realizar una lectura concatenada del pronunciamiento establecido por la Sala Constitucional en relación a la modificación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, vigente en razón del tiempo, en el siguiente sentido:

«Artículo 31. Se consideran como enriquecimientos netos los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia. También se consideran como enriquecimientos netos los intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas en el país, así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conforme a los términos de esta Ley. A los efectos previstos en este artículo, quedan excluidos del salario las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que la Ley considere que no tienen carácter salarial» (Subrayados de la nueva redacción).
De esta manera, la Sala ejerciendo su labor de máxima intérprete de la Constitución ajusta la disposición legal antes referida a los postulados constitucionales, la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que dispone “cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó.
Según el pronunciamiento arriba transcrito, se entiende que las remuneraciones que deben considerarse como base imponible para el cálculo del impuesto, tasa o contribución tributaria para los asalariados, es decir, los trabajadores bajo relación de dependencia, son aquellas que se perciben como salario normal que establece el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo. (Derogada) Artículo 107 de la nueva ley a saber:

Artículo 107. Cuando el patrono, patrona o el trabajador o trabajadora, estén obligados u obligadas a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará, considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó.
Tal como se observa ésta definición encuadra perfectamente con la Sentencia 301 Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 27 de febrero de 2007 y su posterior aclaratoria, precedentemente expuesta.

Recientemente la Sala Constitucional de Tribunal Supremo de Justicia, Según sentencia N° 499 de fecha 30 de junio de 2016, ratifica el criterio contenido en la sentencia No. 3014 de fecha 27 de febrero de 2007, referente a los conceptos de salario normal y salario integral a los fines del impuesto sobre la renta, todo de conformidad de los artículos 104 segundo aparte y 107 de la vigente Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y Trabajadoras 2012.
Por su parte la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, según sentencia N° 00585 de fecha 13 de junio de 2016, ratificó igualmente lo expuesto en la sentencia 301 muchas veces referida, ambas reiteran el criterio en que las remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario, no forman parte del salario ni sueldos, ni bajo la frase de remuneraciones de cualquier especie para los efectos del cálculo del impuesto.
Considerando, que los conceptos referentes a: bonificaciones, horas extras y vacaciones, ha estimado esta Alzada valederas las mismas consideraciones formuladas en torno a la gravabilidad de las utilidades, vale decir, que los mismos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, por cuanto se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo.
Así pues tomando en cuenta las consideraciones previamente expuestas, observa este despacho que sin duda alguna las remuneraciones obtenidas de forma accidental que se encuentren bajo la figura de bonos y utilidades dirigidos a beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un gratificación regular, no conforman el ingreso gravable para el cálculo del Impuesto sobre la Renta, en tal sentido, remitiéndonos al caso bajo estudio los bonos y utilidades que se detallan en el F-23 de la Resolución Culminatoria de Sumario N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DSA/STS/2015/ISLR/02306/364/063, considerados por la Administración Tributaria como parte integrante del sueldo o salario percibido por contribuyente en el año 2012, no forma parte de la base imponible para el cálculo del impuesto que aquí se revisa, pues hay que dejar claro que no se debe confundir el Salario Normal a los fines de la determinación de los impuestos tasa y contribuciones, con el concepto de Salario, en materia laboral, por tal motivo, se confirma el alegato del recurrente y se rechaza la interpretación de la Administración Tributaria, y asi se decide.
En cuanto a las costas procesales las mimas son improcedente conforme al criterio Jurisprudencial sostenido por la Sala Político administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Sentencia N° 00215 del 10/03/2010, caso Guerrero Valverde, C.A. (GUEVALCA) Y así se decide
V
DECISION
Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:
1.- CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano Luis Alfredo Mazzei Guevara, con cedula de identidad Nro. V-4.067.982, en nombre propio, asistido por el abogado Giovanni Alvarado Díaz, registrado en el Instituto de previsión Social bajo el No. 123.497.
2.- SE ANULA Resolución De Culminatoria Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DSA/STS/2015/ISLR/02306/364/063 de fecha 07/07/2015, emanada de la Gerencia de Tributos Internos Región Los Andes.
3.- IMPROCENTE, la condena en costas procesales conforme a lo expuesto en la parte motiva de la presente decisión.
4.- NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela. La notificación se practicará por correo con acuse de recibo de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil.
Dada, sellada y refrendada en la sede del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San Cristóbal Estado Táchira, a los trece (13) días del mes de octubre de dos mil dieciséis (2016), año 206° de la Independencia y 157° de la Federación. Publíquese, regístrese y déjese copia para el archivo del Tribunal.

JUAN JOSE MOLINA CAMACHO
JUEZ TEMPORAL
WENDY MONCADA
LA SECRETARIA
Exp. N° 3216
JJMC/Maar.