TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGION LOS ANDES
198° Y 149°

En fecha 03 de marzo de 2008, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario interpuesto personalmente por el ciudadano William Humberto Montoya Zambrano, venezolano, titular de la cédula N° V-5.347.504, quien actúa con el carácter de Gerente General de la sociedad mercantil HERAMIENTAS Y MAQUINARIAS C.A, identificada con el Registro de Información Fiscal N°J-300558847-5, domiciliada en la carrera 6 bis N° 6-12 local Jericó planta baja, San Cristóbal, Estado Táchira, inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, anotado bajo el N° 12, tomo 15-A de fecha 10 de diciembre de 1992, con reforma estatutaria bajo el N° 33, tomo 10-A, en fecha 2 de octubre de 2002, actuando debidamente asistido por la abogada en Marisela Rondón Parada, titular de la cédula de identidad N° V-11.109.000, e inscrita en Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 58.528, contra las Resolucion de Imposición de Sanción identificada con el N° GRTI/RLA/DF-5459-2007-00976, de fecha 17/08/2007, y las planillas para pagar Nros. 051001226001210; 051001225003051; 051001225003050, de fechas 26/11/2007; por concepto de multas, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (F-44)
En fecha 06 de marzo de 2006, se tramitó el presente recurso ordenando las notificaciones mediante oficios al: Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, Fiscal Décimo Tercero Superior del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas, las mismas fueron practicadas y rielan a los folios ciento trece (113), ciento ventidos (122); ciento veinticuatro (124), ciento veintiséis (126), respectivamente.
En fecha 21 de julio de 2008, este tribunal mediante sentencia admitió el Recurso. (f- 129 al 131)
En fecha 04 de agosto de 2008, el ciudadano William Humberto Montoya Zambrano, asistido con las abogada Lilian Nohemi Zotiano Trejo, titular de la cédula de identidad N° V- 17.724.585, e inscrita en Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 131.643, presentó escrito de promoción de pruebas. (F-132).
En fecha 04 de agosto de 2008, el abogado Miguel Angel Hernández Gil en su carácter de representante de la República Bolivariana de Venezuela, presentó copia del instrumento poder a los fines que tenga como parte, y asimismo presentó escrito de pruebas. (F-133-134)
En fecha 13 de agosto de 2008, se dictó auto de admisión de las pruebas. (F-138)
En fecha 14 de octubre de 2008, el abogado Otto Armando Ramírez León, titular de la cédula de identidad N° 9.208.565, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 66.003, en su carácter de representante de la República Bolivariana de Venezuela, presentó copia del instrumento poder a los fines que tenga como parte, y asimismo presentó escrito de evacuación de pruebas. (F-139)
En fecha 03 de noviembre de 2008, el ciudadano William Humberto Montoya Zambrano, asistido por abogada Lilian Nohemi Zoriano Trejo presentó escrito de informes. (F-143)
En fecha 06 de noviembre de 2008, el representante de la República Bolivariana de Venezuela, el abogado Otto Armando Ramírez León, presentó escrito de informes. (F-144-156)
En fecha 20 de noviembre de 2008, la causa entró en estado de sentencia. (F-157)
II
HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO
El recurrente indicó su inconformidad con el acto contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N°GRTI/RLA/DF-5459-2007-00976 de fecha 17 de agosto de 2007, y de las planillas para pagar N° 9 Nros. 051001226001210; 051001225003051; 051001225003050, de fechas 26/11/2007; por concepto de multas, a través de las siguientes defensas:
Primero: considera el recurrente que se encuentra configurado el vicio de procedimiento de verificación, por cuanto los actos impugnados se inicia con la Providencia Administrativa N° GRTI/RLA/5459/2007/00976 de fecha 17 de agosto de 2007, en la cual se identifica al contribuyente, su Registro de Información Fiscal y domicilio fiscal a mano, al momento de notificar a la contribuyente de la misma en la referida providencia se autoriza a la funcionaria Rosmir Dagmelid Boscan Moreno, titular de la cédula de identidad N° V- 10.170.726 para verificar deberes formales derivados de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, Ley de Activos Empresariales y Ley de Impuesto al Valor Agregado. Siendo esta situación violatoria al derecho a la defensa y al debido proceso consagrado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario, de la misma forma lo ha señalado el tribunal en sentencia de fecha 7 de agosto de 2006, caso ferretería La Suplidora vs S.E.N.I.A.T.
Segundo: el quejoso indica que se encuentra configurado el vicio de falso supuesto en cuanto a la sanción derivada por emitir facturas por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas, ya que la fiscalización determinó que existieron para el mes de mayo de 2007, ciento trece facturas 113, que supuestamente incumplen los requisitos, lo cual quedó expresado de la siguiente forma “ las copias de la facturas no indican la frase “ solo el original da a derecho a crédito fiscal” o “ no da derecho a crédito fiscal. No indica la región de la emisión de la factura”.
Tercero: solicita la eximente de responsabilidad tipificada en el artículo 85 numeral 4, consistente “en error de hecho y derecho excusable, por cuanto no tuvieron la intención en evadir.
III
RESOLUCION RECURRIDA
Resolución de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF/5459-2007-00976:

1.- QUE EL CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR CON LAS ESPECIFICIONES SEÑALADAS, en contravención a los artículos 1, 2,11 y 14 de LA RESOLUCIÓN N° 320 DE FECHA 29/12/1999, correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/05/2007 y 31/05/2007, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa consistente en una unidad tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 113 unidades tributarias equivalentes a cuatro millones doscientos cincuenta y dos mil cuatrocientos dieciséis Bolívares (Bs. 4.252.416,oo)

2.- QUE EL CONTRIBUYENTE LLEVA EL LIBRO DE COMPRAS DE I.V.A CON ATRASO SUPERIOR A UN (1) MES, en contravención al artículo 56 del a Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70 de su Reglamento, correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/06/2007 y 30/06/2007, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 25 unidades tributarias equivalentes novecientos cuarenta mil ochocientos bolívares (Bs. 940.800) por cuanto se trata de la primera infracción por esta índole cometida por la contribuyente.

3.- QUE EL CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EL LIBRO DE VENTAS DE I.V.A QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, en contravención a lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, y 70, 72, 76, 77 Y 78 de su reglamento, correspondiente al periodo comprendido entre 01/06/2007 y 30/06/2007, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 25 unidades tributarias equivalentes novecientos cuarenta mil ochocientos bolívares (Bs. 940.800) por cuanto se trata de la primera infracción por esta índole cometida por la contribuyente.

Por cuanto en el presente caso existe concurrencia de ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplica la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el Artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en virtud de lo cual esta Administración Tributaria procedió a determinar las(s) multa(s) resultante(s), aplicando el concurso de acuerdo a la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilícito, a efectos de establecer el ilícito cuya sumatoria arroje la sanción más cuantiosa, tal como se demuestra a continuación:

Descripción del hecho punible Periodo Monto UT. Concurrencia
UT. Monto Bs.
EL CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR CON LAS ESPECIFICACIONES SEÑALDAS.
01/05/2007
Al
31/05/2007

113 FACTURAS

113 U.T

4.252.416,
EL CONTRIBUYENTE LLEVA EL LIBRO DE COMPRAS DE I.V.A CON ATRASO SUPERIOR A UN (1) MES

01/06/2007
Al
30/06/2007

25 U.T

12,5 U.T

470.400 ,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EL LIBRO DE VENTAS DE I.V.A QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS

01/06/2007
Al
30/06/2007

25 U.T

12,5 U.T

470.400 ,00

IV
VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS
A los folios 21 al 43, se encuentra documentos probatorios presentados por el contribuyente al momento de la interposición del recurso:
- Providencia Administrativa N° GRTI/RLA/5459 de fecha 27/07/2007, notificada en fecha 07/08/2007, al ciudadano Wuilian Humberto Montoya Zambrano, en su carácter de Gerente
- Acta de Requerimiento N° RLA/DFPF/2007-5459-01, solicitando la presentación de los documentos de forma inmediata.
Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2007--5459-02, de fecha 07/08/2007.
Acta de requerimiento N° RLA/DFPF/2007--5459-03, de fecha 07/08/2007.
Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2007--5459-04, de fecha 10/08/2007.
- copia de la cédula de identidad y certificado del Registro de Información Fiscal del ciudadano Wuilian Humberto Montoya Zambrano.
- copia simple del registro de comercio de la sociedad mercantil Herramientas y Maquinarias, C.A (HERMACA), inscrita ante el Registro Mercantil en fecha 10 de diciembre de 1992, anotado bajo el Número 12, tomo 15-A cuarto trimestre, con la respectiva acta de asamblea en el cual de desprende la cualidad del ciudadano Wuilian Humberto Montoya Zambrano.
A los folios 55 al 111, constan en autos copia certificada del expediente administrativo sustentado por la fiscal actuante durante el procedimiento de verificación, a saber:
- Providencia Administrativa N° GRTI/RLA/5459 de fecha 27/07/2007.
- Acta de Requerimiento N° RLA/DFPF/2007-5459-01.
Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2007--5459-02, de fecha 07/08/2007.
- copia del certificado del Registro de Información Fiscal del ciudadano Wuilian Humberto Montoya Zambrano.
- copia simple del registro de comercio de la sociedad mercantil Herramientas y Maquinarias, C.A (HERMACA), con la respectiva acta de asamblea en el cual de desprende la cualidad del ciudadano Wuilian Humberto Montoya Zambrano.
- Planillas declaración de rentas y pago del periodo 01/01/2006 al 31/12/2006.
- Relación del libro de compras del mes noviembre de 2006; -relación de libro de compras del mes de mayo de 2007; -Factura recibida Nros. 006118.
- Relación del libro de ventas de los meses de mayo junio de 2007 y resumen de ventas.
- Planilla de declaración del Impuesto al Valor Agregado. Acta de requerimiento; Acta de recepción y verificación; Relación del libro de inventario; factura N° 154291; reporte del SIVIT; tabla de resumen de liquidación; resolución de imposición de sanción N° 2007/775 de fecha 10 de septiembre de 2007; acta de Clausura; acta de apertura del establecimiento; Informe fiscal; Auto de cierre del expediente.
A los folios 140 al 142, se encuentra copia certificada del Instrumento Poder otorgado al abogado Otto Armando Ramírez León, titular de la cédula de identidad N° V-9.208.565, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo N° 66.003, en su carácter de representante de la República Bolivariana de Venezuela, Autenticado en la Notaría Vigésimo Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 08/04/2008, anotada bajo el Nro. 51, Tomo 18, de los libros de autenticaciones de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela por sustitución de la Dra. Fanny Márquez Cordero, Gerente Jurídico del SENIAT quien ha su vez la ciudadana Procuradora General de la República le sustituyó la representación que constitucional y legalmente el corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República.
Todos los documentales aquí señalados se les conceden valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, además de ser documentos administrativos que están revestidos de las presunciones de veracidad y legitimidad que les otorga el hecho de emanar de la Administración Tributaria, de ellos se desprende la cualidad del recurrente y el fundamento utilizado por la Administración para la imposición de la sanción, así como el procedimiento realizado para la ejecución del cumplimiento de las normas tributarias.
V
INFORME DE LAS PARTES
DEL RECURRENTE
El ciudadano William Humberto Montoya Zambrano, asistido por la abogada Lilian Nohemi Zoriano Trejo, titular de la cédula de identidad N° V-17.724.585, e inscrita en Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 131.643, expuso en lo informes presentados lo siguiente:
Queda evidenciada en las actas procesales, la nulidad absoluta del procediendo de verificación de deberes formales, y las sanciones derivadas e impugnadas en el expediente N° 1580 ya que la providencia que inicia el proceso fue llenada a mano y no cumple con los requisitos del Código Orgánico Tributario la cual no ha sido desvirtuada ni subsanada por la administración.
LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA:
El abogado Otto Armando Ramírez León, titular de la cédula de identidad N° V-9.208.565, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 66.003, actuando en su carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela, presentó escrito de informes de conformidad con lo establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario, contradiciendo los alegatos de la recurrente en los siguientes términos:
…Omisis...
“…Por todo lo anteriormente expuesto, considera esta representación fiscal que el acto administrativo impugnado se encuentra ajustado a derecho toda vez que quedó demostrado en la verificación fiscal que la contribuyente no cumplió con el deber formal establecido en el 145 en concordancia con los artículos 56 de la ley de Impuesto al Valor Agregado y los artículos 70, 72, 76, 77 y 78 del reglamento; y los artículos 1, 2, 11 y 13 de la Resolución 320 de fecha 29/12/1999, por no cumplir el contribuyente con las formalidades supra ampliamente señaladas establecidos en la Ley y en virtud de que no trae al proceso alegatos de derecho que demuestren la improcedencia de las sanciones impuestas, así como pruebas que las soporten, esta representación se allana al principio de veracidad de las actas fiscales”, levantadas con ocasión a la visita efectuada en fecha 07/08/2006 al establecimiento de la contribuyente, las cuales fuerón suscritas de conformidad con los ilícitos sancionados en el momento de la verificación fiscal por la persona encargada, y así como se evidencia en el folio 6 en su numeral 7.2.1 referido a la emisión de documentos de forma manual o automatizada, donde el contribuyente para el periodo desde el 01/05/2007 hasta 31/05/2007, emite e125 facturas incumpliendo los requisitos a establecidos ya que las copias de las mismas no indican la frase “ solo el original da derecho a crédito fiscal” o “no da derecho a crédito fiscal” y demás no indica la región de la emisión de la factura, cumpliendo así requisitos de forma que ha establecido el ejecutivo como mecanismo de control fiscal en las facturas de las operaciones igualmente como evidencia en el numeral 10.4 de las actas levantadas por la funcionaria en la fiscal se refleja que los periodos de mayo y junio de 2007 la contribuyente no indicó en su libro de ventas la información completa referente a los comprobantes de retención, por lo que cabe destacar que dichas actas gozan de legitimidad y veracidad, en el sentido que fueron emitidas por funcionarios competentes para tales fines y de conformidad con las previsiones legales al respecto.
…/…
En el presente caso, el recurrente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para ejercer su derecho a la defensa; en efecto fue debidamente notificado mediante providencia administrativa N° GRTI/RLA/5459 de fecha 24/07/2007, con indicación expresa de verificación en el domicilio de la contribuyente, el oportuno cumplimiento de los deberes formales a que está obligado. Por parte también le fue debidamente notificada la resolución de imposición de sanción en la que a su vez se señala los medios de defensa con que cuenta el contribuyente en caso de no estar de acuerdo con la resolución aquí impugnada, así como los plazos para interponerlos, y en efecto en fecha 29/02/2008 el contribuyente supra identificado interpone Recurso Contencioso Tributario, cosa distinta es que no haya podido demostrar la procedencia de su alegatos, ya que la actuación de la Administración Tributaria fue absolutamente apegada a derecho. En conclusión losa actos impugnados no crean indefensión al contribuyente, ya que como quedó demostrado, pudo interponer el Recurso Contencioso por ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región los Andes en donde cursa la presente causa.
…/…
Observa también esta representación fiscal, que el recurrente solicita le sea aplicada la eximente de responsabilidad, contemplada en el ordinal 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, como es el error de hecho y derecho excusable, y al respecto, resulta necesario dejar establecido que el error de hecho puede ser conceptual o material, pero en todo caso debe poder ser calificado como excusable para que constituya una eximente de responsabilidad tributaria.
…/…
En el presente caso, tal como se evidencia del escrito recusorio, la representante legal de “HERRAMIENTAS Y MAQUINARIAS C.A” admite haber incurrido en el incumplimiento del deber formal (del cual tenia conocimiento), circunstancia esta que no lo exime de su responsabilidad.

En efecto esta representación fiscal considera que la circunstancia invocada, aún cuando puede considerarse normal y razonable, evidencia que el contribuyente no procedió con la prudencia que exigía la situación, por cuanto ha debido estar atenta al cumplimiento de los deberes formales que la normativa aplicable le impone, lo cual le resta a dicha circunstancia la excusabilidad requerida para considerarse como eximente de responsabilidad. Por las razones antes expuestas esta representación fiscal considera que en el presente caso no se configura la circunstancia de eximente de responsabilidad penal tributaria constituida por el error de hecho excusable.

Por todos los motivos anteriormente expuestos, solicita declare sin lugar con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano WILLIAN HUMBERTO MONTOYA ZAMBRANO, actuando en su condición de gerente de la sociedad mercantil HERRAMIENTAS Y MAQUINARIAS C.A, y en el supuesto negado de que sea declarado Con Lugar, se exonere a la República Bolivariana de Venezuela del pago de las costas procesales por haber tenidos motivos racionales para litigar.

VI
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR.
Vistos los términos en los que fue emitido el acto administrativo recurrido y los argumentos y defensas expuestos por la recurrente, observa este despacho que lo procedente es resolver, en primer lugar, lo concerniente a la legalidad y validez de la Providencia Administrativa N° GRTI/RLA/5459, por medio de la cual se dio inicio al procedimiento fiscal de verificación aplicado a la contribuyente Herramientas y Maquinarias C.A, cuya declaratoria de nulidad ha sido solicitada ante este despacho.
En este sentido se encuentra que la providencia en cuestión, fue llenada manualmente por la misma fiscal actuante en el momento de notificar al contribuyente de la misma, siendo autorizada la funcionaria Rosmir Dagmelind Boscan Moreno, titular de la cédula de identidad N° V- 10.170.726, a fin de verificar los deberes formales derivados de conformidad con la ley de Impuesto Sobre la Renta, Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y Ley Impuesto al Valor Agregado.
A los fines de resolver el mencionado alegato, es preciso explicar que según el criterio asumido por este despacho en fecha 29/07/2008, Caso: Linnizeir Galviz Ramírez, Sent. N° 366-2008, el artículo 178 del Código Orgánico Tributario no resulta aplicable a los procedimientos de verificación, rigiendo únicamente a los procedimientos de fiscalización, ello con fundamento en la diferencia entre este procedimiento de verificación y el procedimiento de fiscalización y determinación que viene dada, en primer lugar y muy especialmente, por la naturaleza de los deberes que a través de cada procedimiento se constata, y en virtud de los cuales la labor investigativa es mayor o menor, según se trate de una fiscalización o una verificación, teniendo claro que durante el primero de dichos procedimientos se constata el cumplimiento del deber sustancial del contribuyente que es la determinación y pago del tributo, en contraposición, el procedimiento de verificación cuando es realizado en el domicilio del contribuyente se limita a la corroboración del cumplimiento de los deberes formales a que está obligado el contribuyente que son considerados accesorios al deber sustancial de pagar el tributo y coadyuvan a la correcta determinación de éste, y cuando es efectuado en las oficinas de la administración se limita a realizar los ajustes y liquidar las diferencias a que hubiere lugar en las declaraciones presentadas por los contribuyente pero tomando para ello los elementos aportados por el propio contribuyente, de acuerdo a lo anterior, la violación del articulo 178 antes mencionado, es incapaz de derivar en la nulidad del acto en cuestión, por cuanto, tal y como se explicó, el mismo resulta totalmente inaplicable. Y así se declara.
En cuanto a la violación de lo dispuesto en el articulo 172 ejusdem, en virtud de que la Providencia Autorizatoria emitida por el jefe de la División de Fiscalización fue llenada a mano por la propia fiscal actuante, es preciso acudir al criterio reiterado por este tribunal sobre la ilegalidad de tal proceder administrativo, teniendo en cuenta que si bien esta autorización es un acto de trámite, es susceptible de afectar la esfera jurídica de los particulares pues es necesario para la validez y eficacia del procedimiento administrativo sancionatorio.
En efecto, se denomina acto administrativo, a toda declaración de voluntad, de juicio o de conocimiento, emanada por los órganos de la administración y que tengan por objeto producir efectos de derecho, generales o individuales; en este sentido, la Providencia Administrativa es un acto administrativo de carácter autorizatario contentivo de la manifestación de voluntad de la Administración Tributaria, personificada en este caso por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de iniciar de oficio un procedimiento de verificación o fiscalización, así pues el fundamento jurídico de la misma varia de acuerdo al procedimiento de que se trate, en el caso del procedimiento de verificación la autorización debe ajustarse a lo dispuesto en el articulo 172 antes mencionado el cual establece:
Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.
Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.
Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica. (Subrayado añadido)

Ahora bien, en cuanto a la naturaleza jurídica de la Providencia Administrativa analizada, es preciso acudir a las construcciones doctrinales respecto de la clasificación de los actos administrativos, así, se encuentra que la doctrina ha clasificado los actos administrativos de acuerdo a su inserción en el procedimiento administrativo y su recurribilidad, distinguiendo entre actos de trámite y actos definitivos, los primeros, se caracterizan por ser actos instrumentales, que no encierran declaraciones de voluntad constitutiva en el sentido exacto del vocablo, lo que es predicable tan solo de las resoluciones, sino de conocimiento de juicios; pero no obstante en ocasiones manifiestan una voluntad en dicho procedimiento, como ocurre con los actos de impulso. De aquí que se les haya denominado actos mixtos, pero en cualquier caso su régimen es el mismo de los actos de trámite. (GARCÍA TREVIJANO-FOS, José Antonio. Los Actos Administrativos. Editorial Civitas S.A. España 1991. Pág. 192). Así pues, a juicio de quien decide, el acto por medio del cual la administración da inicio al procedimiento es un acto de impulso o acto mixto, empero, atendiendo al hecho de que éste no es impugnable separadamente del acto final o resolutorio, en virtud de que sus vicios se reflejan en el último acto, debe concluirse que se trata de un acto instrumental o de trámite, sin dejar de lado que dicho acto posee carácter esencial al procedimiento y su ausencia acarreará necesariamente la nulidad absoluta del acto final.
Bajo este orden de razonamiento, la doctrina ha determinado la finalidad de la mencionada providencia, enumerando:
“La providencia Autorizatoria para ejercer las funciones de fiscalización, cumple entre otros con los siguientes objetivos:
- Evitar las intervenciones contrarias a los fines perseguidos por la Administración Tributaria, es decir, actuaciones fiscales ejecutadas en desviación de poder conferido a esta.
- Proteger el derecho a la inviolabilidad de los archivos privados del contribuyente o responsable, derecho este contenido en forma genérica en el Artículo 48 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual el Estado garantiza el secreto e inviolabilidad de las comunicaciones privadas” (El Procedimiento de Fiscalización y Determinación de la Obligación Tributaria. Salvador Sánchez González. Colección de Estudios 3, Caracas 2005. Pág. 42)

Ahora bien, sucede que la Administración Tributaria, realiza operativos de verificación a determinados contribuyentes, agrupándolos usualmente por la actividad económica que realizan o por su ubicación en ciertos sectores comerciales de la ciudad, y en esos casos procede según lo establecido en el articulo 172 del Código Orgánico Tributario, que así lo prevé en su parágrafo único, por medio del cual el legislador confiere una potestad facultativa al hacer uso del verbo poder en la construcción de la oración: “dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes…”, y de este modo indica que se está en presencia de una facultad discrecional de la Administración Tributaria, teniendo entonces que el verbo “poder es tener la facultad o el medio para hacer una cosa, el derecho -no el deber, ni la obligación- de hacer una cosa”, igualmente la doctrina ha explicado que el acto discrecional se produce cuando la Administración actúa en ejercicio de poder de libre apreciación que le deja la ley para decidir si debe obrar o abstenerse, o cómo ha de obrar o qué alcance ha de dar a su actuación.
Se tiene entonces que, puede la Administración Tributaria, haciendo una valoración interna de las razones de merito, oportunidad y conveniencia, iniciar un procedimiento de verificación a grupos de contribuyentes, seleccionados en base a diferentes criterios, de modo que tales razones de mérito escapan del control del Juez Contencioso, quien debe limitar su revisión del acto solo en lo referente al control de la legalidad del mismo.
Sin embargo, se ha hecho reiteradamente la salvedad de que los actos discrecionales no suponen una libertad absoluta de actuar para el órgano administrativo, pues pese a conferir cierto margen de apreciación, éste siempre conserva en alguna medida carácter reglado, pues nunca debe perderse de vista que el actuar administrativo se encuentra ineluctablemente vinculado al principio de la legalidad. Este fue el criterio jurisprudencial sostenido, por la extinta Corte Suprema de Justicia, en diferentes sentencias, explicando:
“…Situado el asunto en su justo medio, “una cosa es que la ley predetermine, en algunos casos de una forma total, la actividad administrativa y, en otros, atribuya a la Administración facultades de elección y otra muy distinta es que deba admitirse como dos categorías antagónicas, apriorísticamente diferenciables, la de los actos discrecionales y los actos reglados…Debemos decir no que los actos son reglados o discrecionales, sino que en todos los actos, por reglados que sean, existe un poder discrecional mayor o menor, y que en todos los discrecionales, por libres que los supongamos, se ejercita una actividad mas o menos reglada (GARRIDO FALLA) Lo que ARIAS DE VELASCO resumió en una frase feliz por él acuñada “los actos administrativos son mas o menos reglados y mas o menos discrecionales”.
(…/…)
Las nuevas corrientes sostienen, por el contrario que es en el acto discrecional donde debe imponerse la obligatoriedad de motivar, para impedir así que la Administración proceda arbitrariamente. Expresar los motivos por los cuales adoptó su decisión no implica necesariamente que se haya limitado al funcionario la discrecionalidad que tuvo para emitirla sino la arbitrariedad en su emisión. Con la obligatoriedad de motivar simplemente se le exige que exprese cuáles fueron esas razones, nunca falsas ni caprichosas, ni colindantes con la arbitrariedad.” (Corte Suprema de Justicia Sala Político-Administrativa, Caso Depositaria Judicial. Magistrado Ponente Luis Farias Mata. Sentencia de fecha 02/11/1982)

Este criterio, debe necesariamente considerarse vigente, por cuanto es evidente que aun en los casos en que la Administración actué según su prudente arbitrio, debe mantener su actuación ajustada a cierto parámetros legales, así, en el caso objeto de la presente decisión, se considera que si bien es cierto que la ley otorga al ente administrativo la facultad de verificar a un grupo de contribuyentes, ello no implica que para esos casos la Administración pudiera escapar a las formalidades legales correspondientes a la emisión de la Autorización o Providencia Administrativa, pues el texto legal es suficientemente explicitó cuando señala la obligación de emitir autorización expresa y en ningún momento se exonera a la administración del cumplimiento de tal deber por el hecho de investigar a un grupo de contribuyentes. En todo caso, debió el ente fiscalizador expresar en la Providencia los criterios utilizados para clasificar a dichos contribuyentes, con el fin de circunscribir dentro de ese criterio el despliegue de los funcionarios fiscales y permitir un control más ajustado tanto al Juez durante el Recurso Contencioso, como a la propia Administración en la fase administrativa de segundo grado.
Entiende esta Juzgadora, que la Administración emite este tipo de providencia en blanco, en consideración a que estos operativos abarcan un número indeterminado de contribuyentes y ante la imposibilidad real de prever cuales serán efectivamente objeto de verificación, la Administración autoriza al fiscal a realizar el procedimiento y es éste el encargado de realizar la identificación del contribuyente al momento de iniciar la investigación. Esto obedece a una forma adoptada por la Administración Tributaria, en la búsqueda de la mayor eficacia administrativa en tales operativos, atendiendo a la buena fe que debe privar en los funcionarios que actúan en nombre del Estado, no obstante, es claro que tales actos, de la forma en que son emitidos constituyen una carta abierta a arbitrariedades e inequidades, pues, en todo caso debe la Administración incluir dentro de la providencia, si no los datos particulares de cada contribuyente, cuando menos una expresión motivada de los criterios de clasificación que se toman en cuenta para el operativo. Ello con ajuste a lo previsto en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que en su artículo 12 prevé:
Artículo 12. Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia.
Resulta entonces indiscutible que aun cuando se trate de actos administrativos emitidos en razón de un poder discrecional, debe el ente administrativo cumplir con los requisitos y formalidades legalmente establecidos, lo que en el caso de autos supone que debía la Administración cumplir con los requisitos previstos en el articulo 172 Código Orgánico Tributario vigente, identificando al contribuyente por medio del criterio de clasificación aplicado en el caso concreto, sea su ubicación geográfica o su actividad comercial, en forma expresa, lo contrario determina la nulidad del acto que autoriza al funcionario fiscal a dar inicio al procedimiento y en consecuencia la incompetencia del funcionario para iniciar ese procedimiento.
Habiendo así determinado el vicio del que adolece el acto revisado, es preciso determinar asimismo el grado de nulidad que este comporta, en este sentido, se tiene que la incompetencia es la violación de la norma jurídica que autoriza al sujeto administrativo para dictar un determinado acto, este ha sido definido por el Supremo Tribunal en términos sumamente explícitos, al señalar puntualmente que las actuaciones de los funcionarios de la Administración Pública deben ajustarse a disposiciones legales que le atribuyan competencia para ejecutar dichos actos, debe entonces entenderse por competencia en materia de Derecho Público, “la medida de la aptitud para obrar de las personas públicas o de sus órganos; tal competencia traza los limites entre los cuales deben estar enmarcados los actos de cada funcionario, y es precisamente cuando se sobrepasa tal delimitación cuando el acto deviene viciado de nulidad absoluta”.
En el caso objeto de la presente decisión, se tiene que la fiscal actuante fundamentó su competencia para efectuar el procedimiento de verificación al contribuyente William Humberto Montoya Zambrano, Gerente de la sociedad mercantil HERAMINENTAS Y MAQUINARIAS C.A, según providencia administrativa N°GRTI/RLA/DF/5459/2007-00976 de fecha 17 de agosto de 2007; sin embargo, a través de la motiva de esta sentencia se ha explicado que tal acto autorizatorio fue emitido en contravención de los requisitos legales correspondientes, de modo que al determinar la nulidad del mismo, la funcionaria actuante quedaba despojada de la legitimación que le facultaba a realizar la revisión y verificación al contribuyente William Humberto Montoya Zambrano, en su carácter de Gerente de la sociedad mercantil HERAMINENTAS Y MAQUINARIAS C.A, de allí que debe forzosamente declararse la nulidad del acto recurrido constituido en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/5459/2007-00976 de fecha 17 de agosto de 2007, con las respectivas planillas de liquidación Nros. 051001226001210; 051001225003051; 051001225003050, de fechas 26/11/2007, y así se decide.
En lo atinente a las costas, este tribunal condena a la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto la ilegalidad de la emisión de los actos autorizatorios en blanco ha sido un criterio reiterado de este despacho, siendo absolutamente inadmisible que la administración continúe con una actitud contumaz ante el acatamiento de dicho criterio. Correspondiéndole cancelar la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE CON SESENTA Y SEIS BOLIVARES FUERTES (Bs. F.259, 66) equivalente al 5% del monto del recurso. Y así se declara.
VII
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:
1. CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano William Humberto Montoya Zambrano, venezolano, titular de la cédula N° V-5.347.504, quien actúa con el carácter de Gerente de la sociedad mercantil HERAMIENTAS Y MAQUINARIAS C.A, identificada con el Registro de Información Fiscal N°J-300558847-5, domiciliada en la carrera 6 bis Nro. 6-12 local Jericó planta baja, San Cristóbal, Estado Táchira, asistido por la abogada en Marisela Rondón Parada, titular de la cédula de identidad N° V-11.109.000, e inscrita en Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 58.528, contra las Resolucion de Imposición de Sanción identificada con el N° GRTI/RLA/DF-5459-2007-00976, de fecha 17/08/2007, y las planillas para pagar Nros. 051001226001210; 051001225003051; 051001225003050, de fechas 26/11/2007; por concepto de multas, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)
2.- SE ANULA, la Resolución de Imposición de sanción Nro. GRTI/RLA/DF/5459-2007-00976, de fecha 17/08/2007, con las respectivas planillas de liquidación Nros. 051001226001210; 051001225003051; 051001225003050, de fechas 26/11/2007, emitida por el Servicio Nacional Integrado de la Región los Andes (SENIAT) Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, en cuanto a las sanciones impuestas eran referidas a que el contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas, llevar el libro de compras del I.V.A con atraso superior a un mes y presentar el libro de ventas que no cumple con los requisitos, del periodo 01/05/2007 al 30/06/2007.
3.- SE CONDENA EN COSTAS, a la República Bolivariana de Venezuela por la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE CON SESENTA Y SEIS BOLIVARES FUERTES (Bs. F.259, 66) equivalente al 5% del monto del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
4.- Notifíquese, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 65 de Ley de la Contraloría General de la República. Cúmplase.
Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San Cristóbal Estado Táchira, a los cuatro (04) días del mes de diciembre de 2008. Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

ANA BEATRIZ CALDERÓN SÁNCHEZ
JUEZ TITULAR

ROLANDO JOSE RODRIGUEZ CAMARGO
EL SECRETARIO

Exp N° 1580
ABCS/anamaría