TSJ Regiones - Decisión

RIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGION LOS ANDES
196° Y 147º
I
En fecha 14/07/2005, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la ciudadana Marisela Rondon Parada, titular de la cédula de identidad N° V- 11.109.000, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 58.528, en su carácter de representante judicial de la sociedad mercantil AUTOLICORERIA TRAGO EXPRESS C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N° 52, Tomo 15-A, de fecha 07 de septiembre del 2001. (F78)
En fecha 19/07/2005, se tramitó el recurso y se ordenaron las notificaciones mediante oficios del: Gerente Jurídico Tributario del SENIAT, Contralor General de la República, Procurador General de la República, Fiscal Décimo Tercero del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas, las cuales se encuentran debidamente practicadas a los folios ochenta y siete (87); noventa y seis (96); noventa y ocho (98); cien (100).
En fecha 03/03/2006, sentencia de admisión. (F103 al 105)
En fecha 05/04/2006, diligencia suscrita por el abogado Antonio José Mendoza Ramírez, titular de la cédula de identidad N° V- 9.248.591 e inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 52.836, consignando poder que lo acredita como representante de la República Bolivariana de Venezuela y copias certificadas de los documentos pertenecientes al expediente administrativo del recurrente. (F112 al 148)
En fecha 25/04/2006, escrito de pruebas interpuesto por el abogado Jorge Polentino Bordones, titular de la cédula de identidad N° V- 12.228.631 e inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 78.355 en su carácter de apoderado judicial de la sociedad. (F149 al 150)
En fecha 08/05/2006, auto ordenando admitir pruebas de las partes e intimar a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, a los fines de enviar a expediente administrativo de la recurrente. (F152 y 153)
En fecha 29/06/2006, la presente causa entro en estado de sentencia. (F275).

II

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

En fecha 01/06/2005, la recurrente fue notificada de la Providencia GRTI/RLA/2739 de fecha 31/05/2006, en la cual se autoriza a la funcionaria Elvia Castro Anaya, para de practicar el procedimiento de verificación de los deberes formales sobre la Ley de Impuesto Sobre La Renta; Ley de Impuesto a los Activos Empresariales de los ejercicios 2002; 2003 y 2004 y la Ley de Impuesto al Valor Agregado de los períodos mayo 2004 hasta mayo 2005 incluyendo el período en curso; emitiendo en la misma fecha el Acta de Requerimiento N° RLA/DFPF/05/2793/EC-01 y Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/05/2739/Ec-02, concluyendo al siguiente día con la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/2005/354, que hace mención a la aplicación de la medida de clausura del establecimiento por un plazo de dos (2) días continuos, sin perjuicio de las sanciones pecuniarias, por cuanto en el libro de ventas de mayo 2004 a diciembre 2004 no se indica el N° del Registro de la Máquina Fiscal, en contravención con el artículo 145 N° 1, literal “a” del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 77 de su Reglamento, siendo notificada dicha resolución en fecha 03/06/2006, con el Acta de Clausura N° RLA/DFPF/SB/2005/354/01.
Posteriormente en fecha 07/04/2005, la recurrente fue notificada de la Providencia N° GRTI/RLA/1262 de fecha 05/04/2005, autorizando al funcionario José Luis Lara Novoa, para la practica del procedimiento de verificación en el cumplimiento de los deberes formales sobre la Ley de Impuesto Sobre La Renta; Ley de Impuesto a los Activos Empresariales de los ejercicios 2002; 2003 y 2004 y la Ley de Impuesto al Valor Agregado de los períodos enero 2004 hasta marzo 2005 incluyendo el período en curso; solicitando los documento que se señalan en el Acta de Requerimiento N° RLA/DFPF/1262/2005/01, verificada en el Acta de Recepción N° RLA/DF/PF/2005-1262-02 y Acta de Recepción y Verificación de fecha 08/04/2005 donde en el numeral ocho (8) al analizar el libro de ventas indica que “sí cumple con los requisitos de ley”, es decir que para el mes de abril el libro de ventas no presentaba omisiones de ningún tipo y para el mes de junio sí, existiendo una contradicción por parte de la administración tributaria.
La representante de la Sociedad Mercantil AUTOLICORERIA TRAGO EXPRESS C.A., formuló alegatos en cuanto a la sanción impuesta por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, en los siguientes términos:
Primero: La nulidad absoluta de la sanción impuesta y la violación de los derechos legales, por cuanto en la exposición de motivos del acto administrativo recurrido no se evidencia en el contenido de las disposiciones legales citadas el querer de la Administración, ya que ésta expone que no se cumple con los requisitos legales establecidos, al no llevar el número de registro de la máquina fiscal en el libro especial de ventas, contraviniendo el artículo 145, numeral 2, literal A del Código Orgánico Tributario, en concordancia con los artículos 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 77 de su Reglamento.
Segundo: el vicio del falso supuesto, por cuanto en el libro de ventas correspondiente al mes de abril de 2005, se observa claramente la marca de la máquina fiscal, cumpliendo con las disposiciones legales y las directrices dictadas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en consecuencia, expresa la recurrente, que el supuesto jurídico contenido en la norma condicionante para la imposición de la sanción no se verificó, no es constatable tal hecho ilícito, por lo que no existe la producción de efectos jurídicos tendentes a la sanción del contribuyente.
Tercero: el vicio de abuso de poder; considera la parte actora que se configura el vicio de desviación de poder, el cual se produce desde el momento en que se declara la voluntad administrativa para alcanzar una finalidad distinta de la prevista en la norma, si bien la desviación de poder, como es lógico, solo puede alegarse una vez dictado el acto que pone fin al procedimiento; su prueba se evidencia de las características de la sustanciación del caso. En este sentido quien recurre afirma, la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/2005/354, no expresa claramente la conducta que se debía asumir, es decir, no se designa, ni se explica específicamente cuales son las contravenciones, cual era la conducta correcta, en el sentido que con anterioridad la verificación había aprobado los requisitos del libro de ventas, ya que al momento de sancionar a la contribuyente la Administración no indicó el porqué de dicha sanción ya que supuestamente se cumplía con los requisitos de ley, de este modo se denuncia que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de abuso o exceso de poder al momento de analizar la realidad del cumplimiento de los deberes formales y de la interpretación de la norma.
Cuarto: el principio de buena fe o de la confianza legitima; explica la representante judicial de la contribuyente el mencionado principio con fundamento en las construcciones doctrinales, así expresa: “…tal y como lo señala Rondón de Sansó, alude a la conciencia, convicción o intención de no perjudicar a otro o de no violar la ley, en materia tributaria, especialmente en la actuación frente a la Administración se sustenta en no provocar daños a la misma, por cuanto no puede omitir dicho requisito de llevar un simple número, al contrario declaró el mismo libro como válido la propia administración tributaria”.
y una clara manifestación de voracidad fiscal al pronunciarse en la oportunidad de la verificación, según Acta de Recepción y Verificación Nro RLA/DFPF/1262/2005-01, que el libro especial de ventas cumplía con los requisitos legales; no obstante, el órgano sancionador debió indicar cual era el número correspondiente para ser incluido en el libro de ventas. La eximente de responsabilidad, basada en el error excusable, la cual requiere para su viabilidad que sea esencial, decisiva e inculpable, extremos que deben ser examinados en consonancia con las circunstancias que rodearon al accionar de aquel a quien se le atribuye la infracción tributaria, en este sentido el error de ser el caso proviene de la confianza, de la certeza sobre la verificación fiscal contentiva en el Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/1262/2005/01 de los meses de enero de 2004 a marzo de 2005, donde se determina que el libro de ventas, si cumple con los requisitos legales, entre ellos el número de registro de la máquina fiscal.
Sexto: la responsabilidad del Estado en el desarrollo de la actividad tributaria de fiscalización; según la recurrente, las razones de los hechos y del derecho antes alegados, para la impugnación del acto administrativo recurrido supra identificado, permite configurar los supuestos de responsabilidad de la Administración Tributaria y de sus funcionarios adscritos, que actuaron en las fiscalizaciones tributarias efectuadas en el mes de abril y junio del año 2005. Se fundamenta la responsabilidad del Estado, consagrada en los artículos 140 y 141 de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, solicitando la declaratoria de la responsabilidad de la administración y de los funcionarios actuantes por el daño desproporcionado causado en el desarrollo de su facultad de fiscalización.
Concluyendo que los argumentos fácticos y jurídicos expuestos originaron una serie de perjuicios, donde el objeto de la interposición del presente recurso no es la suspensión de la ejecución del acto ya que este ya ha sido efectuado, teniendo como objeto la declaratoria de nulidad del cierre, eliminando la condición de reincidente, la reparación de daños y perjuicios soportados y la perdida de las ventas durante el cierre del establecimiento.
III
RESOLUCION RECURRIDA MOTIVACIONES

El 2 de junio de 2005, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/2005/354, procedió aplicar la Medida de Clausura del establecimiento AUTOLICORERIA TRAGO EXPRESS C.A., de conformidad con lo establecido en el artículo 102 numeral 2 tercer aparte del Código Orgánico Tributario , por un plazo de dos (2) días continuos, sin perjuicio de las sanciones pecuniarias a que hubiere lugar, por cuanto se constato para el momento de la verificación fiscal que el libro especial de ventas no cumple con los requisitos legales establecidos en el artículo 145 numeral 1 literal a del Código Orgánico Tributario, artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 77 de su Reglamento.

IV
INFORME DE LA REPUBLICA

En fecha 28/06/2006 promovió los documentos administrativos contentivos en el expediente administrativo de la sociedad mercantil recurrente en la oportunidad procesal de conformidad con el artículo 274 del Código Orgánico Tributario, solicitando se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario y que su representada sea exonerada del pago de las Costas Procesales de conformidad con el artículo 327 ejusdem.

V
VALORACIÓN DE PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

Del folio 43 al 77 riela en el expediente copias certificadas de los siguientes documentos: cédula de identidad de la presidente de la sociedad mercantil; rif y nit; providencia administrativa N° GRTI/RLA/2739 de fecha 31/05/2005; Acta de Requerimiento N° RLA/DFPF/05/2739/EC-01 de fecha 01/06/2005; Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/05/2739/EC-02 de fecha 01/06/2005; Resolución N° GRTI/RLA/DF/2005/354 de fecha 02/06/2005; Acta de Clausura N° RLA/DFPF/SB/2005/354/01; Providencia Administrativa GRTI/RLA/2182 de fecha 11/05/2005 con su respectiva acta de requerimiento; recepción y verificación; providencia administrativa GRTI/RLA/1262 de fecha 05/04/2005 y su respectiva boleta de citación; acta de requerimiento y recepción: Resolución N° GRTI/RLA/DF/2005/249 de fecha 07/04/2005 y Acta de Clausura N° RLA/DFPF/2005/2005/249/01; y Carnet y cédula de la abogada asistente, documentos administrativos emitidos en los procedimientos de verificación practicados a la sociedad mercantil supra, se les concede valor probatorio a los documentos administrativos por estar revestidos de las presunciones de veracidad y legitimidad que les otorga el hecho de ser emanados por la Administración Tributaria.
Del folio 114 al 116, Copia certificada del Instrumento Poder autenticado en la notaria undécima del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 06 de diciembre de 2005, anotado bajo el Nro. 24 Tomo 239 de los libros llevados por esta notaria, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela del abogado Antonio José Mendoza Ramírez, titular de la cédula de identidad N° V- 9.248.591, e inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 52.836, por sustitución del Dr. Carlos Alberto Peña Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT quien ha su vez la ciudadana Procuradora General de la República le sustituyó la representación que constitucional y legalmente le corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República; se le concede valor probatorio de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario.
Del folio 194 al 207 copias certificadas del libro de compras del mes abril del año 2005 y el libro de ventas del mes de enero 2005 y del año 2004, desde el mes de mayo a diciembre, en la relación de ventas de enero 2005, se evidencia el N° de registro de la máquina registradora, y para el mes de mayo a diciembre 2004, no se señala dicho número de registro, dichas copias certificadas, enviadas a este Despacho por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes y son valoradas de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario.
Del folio 232 al 272 copias simples del libro de compras y ventas del año 2005, consignado por la recurrente, a los cuales no se les concede valor probatorio alguno, en virtud de haber sido impugnado en la oportunidad procesal correspondiente de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil.
En virtud de los instrumentos probatorios contenidos en autos y para mejor comprensión de lo que de ellos se desprende, procede esta juzgadora a realizar un cuadro comparativo de los procedimientos de verificación practicados a la sociedad mercantil AUTOLICORERIA TRAGO EXPRESS C.A.:
 Procedimiento de Verificación de fecha 05/04/2005
Periodo y Tipo de Impuesto
Requerimientos
Verificación
Sanción
Ley de Impuesto sobre la Renta y Ley de Impuesto a los Activos Empresariales de los años 2002 al 2004; y Ley de Impuesto al Valor Agregado de los períodos enero 2004 hasta marzo 2005. Libros de Compras y Ventas para los períodos enero 2004 a marzo 2005 *El libro de compras no cumple con las formalidades y condiciones establecidas con el artículo 145 N°, literal a, del Código Orgánico Tributario y 56 del la Ley del IVA, 70,71, 72 Y 75 de su Reglamento.
*El libro de Ventas cumple con todos los requisitos. Medida de Clausura del establecimiento de conformidad con el artículo 102 N° 2 tercer aparte del Código Orgánico Tributario, por un plazo de dos (2) días, continuos.

 Procedimiento de Verificación de fecha 11/05/2005
Periodo y Tipo de Impuesto
Requerimientos
Verificación
Sanción
Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, su Reglamento y Ley de Timbre Fiscal. *Constancia de Registro y Autorización de Expendios del Alcohol y Especies Alcohólicas.
*Actuaciones Fiscales de los últimos tres (3) años.
*Rif.
*Registro Mercantil y modificaciones.
*Planillas de Pago de las Tasas de Timbre Fiscal.
*Guías, notas y facturas comerciales que acrediten la procedencia de las especies alcohólicas.
*Libro de Control de Especies Alcohólicas. No se encontró ningún incumplimiento Ninguna

 Procedimiento de Verificación de fecha 31/05/2005

Periodo y Tipo de Impuesto
Requerimientos
Verificación
Sanción
Ley de Impuesto sobre la Renta y Ley de Impuesto a los Activos Empresariales de los años 2002 al 2004; y Ley de Impuesto al Valor Agregado de los períodos mayo 2004 hasta mayo 2005. Libro de Ventas En el libro de ventas en el mes de mayo a diciembre del año 2004, no se indica el N° de Registro de la Máquina Fiscal. Medida de clausura del establecimiento, de conformidad con lo establecido en el artículo 102 numeral 2, tercer aparte del Código Orgánico Tributario, por un plazo de dos (2) días continuos.

En función de los esquemas anteriormente señalados, resulta claro que la administración tributaria, efectúo tres procedimientos de verificación, con el objetivo de revisar si la contribuyente cumplía con los deberes formales de los diferentes impuestos antes mencionados. Así pues, analizando la sanción impuesta a la sociedad mercantil supra, determinada en la tercera verificación, en la que se le impuso una medida de clausura del establecimiento, a consecuencia de la falta del N° de Registro de la Máquina Fiscal en el libro de ventas de los períodos mayo a diciembre del año 2004, contraviniendo la norma jurídica que se establece en el artículo 145 numeral 1, literal A del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 77 de su Reglamento.
Ahora bien, de las copias certificadas que se encuentran a los folios 194 al 207, ya identificadas, se evidencia que en efecto en los asientos del libro de ventas en los meses de mayo a diciembre de 2004, no se refleja el N° de registro de la máquina fiscal, soportando la sanción practicada, pero como bien se observa de las copias simples del libro de ventas 2005 consignadas por la recurrente, se hace notar que estas pertenecen a otro período el cual no es el sancionado, ya que el periodo en cuestión pertenece al año 2004 y no al 2005.
Pero si bien es cierto que se detecto el incumplimiento de dicho deber ya reflejado, no se explica el ¿porque? el funcionario autorizado para la verificación de fecha 05/04/2005, plasmó en el acta de recepción y verificación N° RLA/DFPF/1262/2005/05, que el libro de ventas cumplía con todos los requisitos exigidos por la ley, cuando luego en la verificación de fecha 31/05/2005, se detecta un incumplimiento en el libro de ventas de los mismos periodos verificados, es decir, de los años 2004 y 2005 en materia del impuesto al valor agregado, lo que evidencia una inconsistencia en las actas producto del error del funcionario fiscal que practicó el procedimiento de revisión de los deberes formales, por cuanto es inexplicable que si se verificaron los mismos periodos, el primer funcionario no haya observado ningún incumplimiento en el libro de ventas y exponiendo además que el libro cumple con todos los requisitos establecidos en la ley.
VI

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
Vistos los términos en los que fue emitido el acto administrativo recurrido constituido por la Resolución N° GRTI/RLA/DF/20015-354 y los argumentos y defensas realizados por la contribuyente AUTO LICORERÍA TRAGO EXPRESS C.A, observa este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar la presencia de los vicios de nulidad absoluta denunciados por la recurrente, específicamente en lo tocante al vicio de desviación de poder del que presuntamente adolece el acto.
De la revisión detallada de las actas que conforman el presente expediente se desprende que la recurrente fue objeto de tres procedimientos de verificación por parte de la Administración Tributaria Nacional, con intervalos de poco más de un mes entre el primero y el último, asimismo, se evidencia que los procedimientos iniciados en fecha 05/04/2005 y 31/05/2005 acarrearon para la contribuyente la imposición de las sanciones constituidas por las medidas de clausura identificadas con las siglas y Nros. RLA/DFPF/SB/2005/354/01 y RLA/DFPF/2005/2005/249/01, la ultima de las cuales constituye el acto recurrido en la presente causa. Ahora bien, ante el gravamen causado por las sanciones de cierre aplicadas y considerando la frecuencia con que éstas se produjeron, denunció la recurrente vicios que afectan la validez y legalidad de los actos, configurándolos como vicio de falso supuesto, abuso y desviación de poder entre otros, acudiendo a principios generales del derecho administrativo como el principio de buena fe o de la confianza legitima, y solicitando la aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad constituida por el error excusable, así como la declaratoria de responsabilidad del Estado en el desarrollo de la actividad tributaria de fiscalización; así, en atención a todo lo anterior procede esta juzgadora resolver el asunto planteado, en la búsqueda de alcanzar la justicia formal y material.
La Administración Tributaria tiene atribuida por ley la facultad de fiscalizar y verificar el cumplimiento de la obligación tributaria por parte de los sujetos pasivos de la misma, y con base en tal potestad la Administración puede verificar la realización de un hecho generador de la obligación tributaria, identificar al deudor, señalar la base imponible y la cuantía del tributo, todo ello con o sin la participación o intervención del contribuyente. Lo anterior, tiene fundamento legal en lo estatuido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario Vigente, el cual prevé:
Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.
Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.
Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

La facultad de verificación, ha sido ampliamente reconocida por la Jurisprudencia de la otrora Corte Suprema de Justicia, así como por el Tribunal Supremo de Justicia, que en diferentes sentencias han puntualizado:

“Como bien puede observarse de lo antes expuesto, el asunto de autos no se ajusta a los presupuesto legales de estas normas supra transcritas, pues la liquidación expedida a cargo de la contribuyente recurrente, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actividad fiscalizadora de la Administración Tributaria, sino que es producto de la verificación efectuada con fundamento exclusivo en la información suministrada por dicho contribuyente, al declarar el hecho imponible.
Interpretar en forma contraria los artículos 113 y 133 (hoy 118 y 142) del Código Orgánico Tributario in comento obligaría a la Administración Tributaria a seguir el procedimiento del Sumario Administrativo previsto en los artículos 135 (144 actual) y siguientes, aun en los casos en los cuales en la propia declaraciones hecha por el contribuyente estén contenidos todos los elementos de hecho que justifican suficientemente la objeción fiscal formulada por la Administración Tributaria. Desde luego, que en estos casos de simple verificación de las declaraciones, la administración tributaria debe, mediante Resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a objeto de que el contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración en consecuencia ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legitima defensa” (Sentencia de la Sala Político Administrativa, Especial Tributaria, del 25 de marzo de 1998, con ponencia de la Magistrado Dra. Ilse van der Velde Hedderich.)

“En efecto, desde hace mucho tiempo esta Sala ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización (subrayado de este tribunal) y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara. (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, Ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, de fecha 29 de enero de 2002, Sent N° 00083, Exp N°0502)

Igualmente, la doctrina se ha pronunciado sobre tal potestad y ha establecido:
“Verificación- Ajuste de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de liquidar las diferencias a que hubiere lugar, sobre la base de los datos contenidos en ellas y en sus anexos, sin perjuicio de la facultad de la Administración de utilizar la información automatizada de que disponga para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes.
Esta facultad se extiende a la verificación del cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del cumplimiento de los deberes de retención y percepción; con la particularidad de que todos estos supuestos, se trata de una “comprobación abreviada”, según los vocablos utilizados por el Reglamento General de la Inspección de los Tributos de España, que no requiere de levantamiento de Acta de Reparo y cuyos resultados se plasman directamente en una Resolución de la Administración” (Ruan Santos, Gabriel, La Función de Determinación en el Nuevo Código Orgánico Tributario (FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN), Estudios Sobre el Código Orgánico Tributario de 2001, Pág. 411, Editorial Livrosca Caracas 2002)

Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de fiscalización que posee la Administración Tributaria, lo que significa que en estos casos, solo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que o bien ya están en poder de la administración o se encuentran en el establecimiento del contribuyente pero que no requieren de la apertura investigaciones adicionales, así en los casos en que se realiza en el domicilio fiscal del contribuyente, la actuación de este último se limita a la entrega de los documentos solicitados por el fiscal, se trata pues, según el significado propio del término verificación, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó.
De este modo, es preciso hacer mención de lo expuesto por el autor Alejandro Ramírez Van Der Velde, quien en sus “Estudios sobre el Código Orgánico Tributario de 2001”, remarcó la distinción entre fiscalización y verificación, explicando que la fiscalización requiere de una actividad investigativa de la Administración Tributaria, mientras que la verificación se concentra principalmente en un nueva revisión de los datos aportados por el sujeto pasivo, pues esta supone la existencia de hechos ciertos que no requieren de investigación.
En este orden de ideas, se encuentra que el ente administrativo ha sido dotado por el legislador de potestades discrecionales en cuanto a la aplicación de los procedimientos de investigación fiscal, observando que en lo referente a la determinación subjetiva del objeto de control fiscal (contribuyente investigado) el Código Orgánico Tributario no establece ninguna limitación, así como tampoco regula el tiempo, ni la frecuencia con que dichos procedimientos pueden realizarse, de este modo se tiene que el legislador confiere a la Administración Tributaria la facultad de determinar tales circunstancias haciendo una valoración interna de las razones de merito, oportunidad y conveniencia, para iniciar un procedimiento de verificación a un contribuyente o a grupos de estos, es de resaltar que tales razones de mérito atienden a criterios de utilidad, necesidad, ventaja, eficacia o beneficio que comporta para el ente exactor realizar tal o cual procedimiento, a tal o cual contribuyente, es por ello que tales circunstancias escapan del control del Juez Contencioso, quien debe limitar su revisión del acto solo en lo referente al control de la legalidad del mismo. Sin embargo, debe hacerse la salvedad que los actos discrecionales, pese a conferir cierto margen de apreciación a la administración, siempre conservan en alguna medida carácter reglado, pues nunca debe perderse de vista que el actuar administrativo se encuentra ineluctablemente vinculado al Principio de la Legalidad. Este fue el criterio jurisprudencial sostenido, por la extinta Corte Suprema de Justicia, en diferentes sentencias, explicando:
“…Situado el asunto en su justo medio, “una cosa es que la ley predetermine, en algunos casos de una forma total, la actividad administrativa y, en otros, atribuya a la Administración facultades de elección y otra muy distinta es que deba admitirse como dos categorías antagónicas, apriorísticamente diferenciables, la de los actos discrecionales y los actos reglados…Debemos decir no que los actos son reglados o discrecionales, sino que en todos los actos, por reglados que sean, existe un poder discrecional mayor o menor, y que en todos los discrecionales, por libres que los supongamos, se ejercita una actividad mas o menos reglada (GARRIDO FALLA) Lo que ARIAS DE VELASCO resumió en una frase feliz por él acuñada “los actos administrativos son mas o menos reglados y mas o menos discrecionales”.
(…/…)
Las nuevas corrientes sostienen, por el contrario que es en el acto discrecional donde debe imponerse la obligatoriedad de motivar, para impedir así que la Administración proceda arbitrariamente. Expresar los motivos por los cuales adoptó su decisión no implica necesariamente que se haya limitado al funcionario la discrecionalidad que tuvo para emitirla sino la arbitrariedad en su emisión. Con la obligatoriedad de motivar simplemente se le exige que exprese cuáles fueron esas razones, nunca falsas ni caprichosas, ni colindantes con la arbitrariedad.” (Corte Suprema de Justicia Sala Político-Administrativa, Caso Depositaria Judicial. Magistrado Ponente Luis Farias Mata. Sentencia de fecha 02/11/1982)

Este criterio, debe necesariamente considerarse vigente, por cuanto es evidente que aun en los casos en que la Administración actué según su prudente arbitrio, debe mantener su actuación ajustada a cierto parámetros legales, cumpliendo con los requisitos de fondo y forma del acto administrativo, cuidando siempre de no traspasar la delgada línea que separa un acto administrativo emitido en ejercicio de una potestad discrecional, de un acto arbitrario.
En cuanto a los requisitos de fondo del acto administrativo, es preciso detenerse a analizar la finalidad, en el entendido de que toda actividad administrativa esta determinada por la Ley, en la búsqueda de alcanzar determinado fin. De acuerdo a lo anterior puede afirmarse que “la Administración tiene que ceñirse obligatoriamente a los fines prescritos en la Ley, y no puede la Administración buscar resultados distintos a los perseguidos por el legislador, pues la Ley lo que prescribe es el logro de determinado y preciso fin.” (BREWER-CARIAS, Allan. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Colección Estudios Jurídicos N°16. Editorial Jurídica Venezolana. Caracas 1997). De este modo la doctrina ha señalado que el elemento fin del acto administrativo se obtiene preguntando ¿para qué se dicta el acto? Considerando lo anterior, debe arribarse a la conclusión de que la competencia legal para imponer sanciones debe tener por único móvil el de sancionar determinadas infracciones.
Cuando la Administración tergiversa o manipula el elemento teleológico del acto administrativo, produce un acto no adecuado a la legalidad, si se trata de una actividad reglada, el resultado será la infracción de una norma, empero, si se trata de un acto derivado de una potestad discrecional, se produce un supuesto de desviación de poder. La teoría de la desviación de poder como vicio de nulidad absoluta de los actos, supone que la administración emita un acto que divorciado o apartado de la finalidad objetiva predeterminada en la ley, incurriendo en un uso desviado del poder que la ley le ha conferido. La doctrina venezolana ha explicado este vicio de la forma siguiente: “El acto viciado de desviación de poder es aquel en el cual su autos (el funcionario publico), al ejercer la potestad que le confiere la norma se aparta del espíritu, propósito, razón de la misma, y en forma intencional persigue un fin distinto del previsto en el ordenamiento jurídico-positivo”. (Enrique Meier. Teoría de la Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica ALVA S.R.L)
La Jurisprudencia de la Sala Político Administrativa, ha definido el vicio de desviación de poder señalando:
"la desviación de poder ha sido definida por la jurisprudencia de esta Sala como el vicio en que incurre la autoridad administrativa en los casos en que, si bien se han respetado las formalidades externas para la emisión del acto, no se ha atendido a la finalidad que habilita el ejercicio de la potestad pública (véase sentencia de esta Sala del 13 de agosto de 1997, caso: Angel Oscar Matheus)....se reitera que el vicio de desviación de poder es de estricta legalidad, y permite el control del cumplimiento del fin que señala la norma habilitante. No se examina, por consiguiente, la moralidad del funcionario o de la Administración, sino la legalidad que debe enmarcar toda actuación administrativa conforme a los principios ordenadores de nuestro sistema de derecho." (Sala Político Administrativa, Sentencia Nro. 00060 del 06/02/2001)

Ahora bien, considerando que el Derecho Tributario constituye un derecho de exacción constitucionalmente expresado, es claro que en éste el principio de la seguridad jurídica tiene un carácter protagónico, en este sentido, cuando se presenta el vicio de desviación de poder en actos de contenido tributario resulta quizás, un tanto más alarmante que en otra rama del derecho administrativo, en efecto, “las normas tributarias son la antesala de la aplicación de rigurosas normas penales que garantizan la vigencia del propio sistema”, siendo ello así, es totalmente inaceptable la utilización de dichas normas y de los procedimientos en ellas previstos para lograr un resultado apartado al buscado por el legislador en el momento de la construcción de la norma.
Pues bien, por la propia naturaleza del vicio analizado, se es conteste que este puede presentarse incluso desde el momento en que el funcionario competente decide abrir el procedimiento administrativo, lo cual puede fácilmente desprenderse del examen de los antecedentes del acto resolutorio y del iter procedimental. En el caso de autos, del estudio de las actas levantadas durante los procedimientos de verificación se infiere que la Administración revisó con una frecuencia asombrosa los deberes formales correspondientes a la Ley de Impuesto al Valor Agregado de los períodos comprendidos entre enero 2004 hasta mayo 2005, así para el momento del primer procedimiento verifica Ley del Impuesto al Valor Agregado de los periodos de enero 2004 a marzo 2005 y requiriendo para su revisión los Libros de Compra y Venta correspondiente a dichos periodos y sancionando a la contribuyente AUTO LICORERÍA TRAGO EXPRESS C.A con cierre por haber constatado inconsistencias en el libro de compras, y para el tercer procedimiento, efectuado con una diferencia de tiempo poco más de un mes, verifica Ley del Impuesto al Valor Agregado de los periodos de mayo de 2004 a mayo 2005, periodos que en su mayoría se encontraban previamente verificados y requiriendo para su revisión sólo el Libro de Ventas, emitiendo nueva sanción de cierre a la contribuyente AUTO LICORERÍA TRAGO EXPRESS C.A, por presuntas inconsistencias en el libro de ventas.
Haciendo entonces un análisis objetivo de los hechos, es evidente que la Administración al momento de realizar el segundo procedimiento, sólo buscaba el incumplimiento de un deber formal que acarreará la sanción de cierre y ello se patentiza al analizar que en dicha oportunidad solo se requirió el libro de ventas de Impuesto al Valor Agregado, el cual ya había sido previamente revisado en el procedimiento iniciado en fecha 05/04/2005 y que no fue objeto de objeción fiscal durante el primer procedimiento.
De acuerdo a lo anterior, concluye quien juzga que el acto administrativo contentivo de la sanción de cierre aquí recurrida, ha sido emitido en trasgresión a los principios que rigen el actuar de la Administración Tributaria, en especial aquel que le obliga a servir con objetividad a los intereses generales sometiéndose plenamente a la Ley y al Derecho, en este orden de razonamientos, es prudente advertir a la Administración Tributaria que el conferimiento de una potestad discrecional, no supone libertad absoluta para actuar, sino un cuadro de remisión legal, se trata tal y como acertadamente lo ha afirmado la doctrina, de discrecionalidad en virtud de la ley y dentro de la ley.
De acuerdo con todo lo explicado, considera esta juzgadora que el vicio constatado en el acto recurrido supone la violación de uno de los requisitos de fondo del acto administrativo, en consecuencia es suficiente para declarar la inexistencia de la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/2005/354 la cual queda despojada de todo efecto jurídico por considerarse viciada de nulidad absoluta. Y así se declara.
Habiendo declarado lo anterior, debe tomarse en cuenta la naturaleza del acto recurrido, entendiendo que la clausura supone la inhabilitación de la actividad mercantil por un reducido número de días, y en virtud de que tales sanciones han sido ejecutadas por la Administración Tributaria, la pretensión deducida en el presente recurso es una pretensión de condena, puesto que la peticionante expresamente solicita: “se proceda a declarar la responsabilidad del Estado en el desarrollo de la actividad tributaria de fiscalización e imposición de la sanción de clausura o cierre de la contribuyente “AUTOLICORERIA TRAGO EXPRESS C.A.”…”, esta pretensión halla su asidero constitucional en lo previsto en el articulo 259 de la Constitución de República Bolivariana de Venezuela, que establece:
Artículo 259. La jurisdicción contencioso administrativa corresponde al Tribunal Supremo de Justicia y a los demás tribunales que determine la ley. Los órganos de la jurisdicción contencioso administrativa son competentes para anular los actos administrativos generales o individuales contrarios a derecho, incluso por desviación de poder; condenar al pago de sumas de dinero y a la reparación de daños y perjuicios originados en responsabilidad de la Administración; conocer de reclamos por la prestación de servicios públicos; y disponer lo necesario para el restablecimiento de las situaciones jurídicas subjetivas lesionadas por la actividad administrativa.

Dicho precepto deber adminicularse a otras normas de rango constitucional como las contenidas en los artículos 3, 113, 140 y 316 de la Carta Magna, y que interpretadas conjuntamente, dan idea del alcance e importancia de la responsabilidad del Estado y conforme a los cuales se hace evidente que la Constitución vigente establece un régimen de responsabilidad administrativa de carácter objetivo, que se caracteriza por ser integral y abarca todos los daños ocasionados por cualesquiera actividad derivada del ejercicio de las funciones ejercidas por los órganos del Poder Público. Sobre este tema la Jurisprudencia se ha dado a la labor de establecer los elementos a observar en las demandas de responsabilidad del Estado, expresando:
“Como resultado de la interpretación de la norma anterior, la jurisprudencia venezolana delineó los elementos que debían concurrir para la procedencia de la responsabilidad patrimonial derivada de la actuación de la Administración, los cuales se concretan en los siguientes: a.- Que se haya producido un daño a los particulares en la esfera de sus bienes y derechos. B.- Que el daño inferido sea imputable a la Administración con motivo de su funcionamiento y c.- La relación de causalidad que obligatoriamente debe existir entre el hecho imputado y el daño producido. (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa Sentencia N° 05819, de fecha 04/10/2005. Con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa)”

Ahora bien, en el caso del Recurso Contencioso Tributario, que es una acción o medio de impugnación de actos administrativos de contenido tributario, regulado mediante un procedimiento administrativo objetivo y que por su naturaleza se asemeja al Recurso de Nulidad del Contencioso Administrativo, distinguiéndose en su procedimiento de las pretensiones de condena que tienen estructura de demanda, podría pensarse el juez no puede condenar a la Administración autora al acto revisado al resarcimiento de los daños y perjuicios, sin embargo el Código Orgánico Tributario vigente establece:
Artículo 327. Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.
Cuando, a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria. (Subrayado añadido)
Los intereses son independientes de las costas pero ellos no correrán durante el tiempo en el que el juicio esté paralizado.
Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia.

De la lectura de la norma antes citada, se evidencia la posibilidad de que declarada la nulidad del acto, el tribunal contencioso tributario pueda, en base a los elementos que le sirvieron para tal declaratoria hacer un pronunciamiento de condena, estatuyendo así, una suerte de recurso de plena jurisdicción, figura derivada del derecho francés, que confiere al tribunal la posibilidad de pronunciarse sobre las consecuencias que el acto recurrido ha acarreado en la esfera subjetiva del recurrente.
Sin embargo, es criterio de esta Juzgadora que dicha norma no puede ser interpretada de forma tan amplia que confiera al jurisdicente facultades inquisitivas para determinar la cuantía del daño no aducido ni demostrado por el accionante durante la etapa cognoscitiva, admitir lo contrario, implicaría para este despacho incurrir en un vicio de ultrapetita. En este orden de razonamientos debe el tribunal concluir que al no haber sido cuantificado el daño por el recurrente en su escrito, y al no haber especificado su pretensión de condena, esta no puede ser acordada. Y así se decide.
En cuanto a la costas procesales es preciso señalar que, “el instituto de las costas procesales esta íntimamente vinculado con el principio de la tutela judicial, por cuanto tiende a garantizar que el proceso no se convierta en un perjuicio patrimonial para la parte vencedora y su aplicación presupone el reconocimiento integro del derecho subjetivo del titular”. Según lo explica el Doctrinario Jesús Gonzáles Pérez, para que haya una condena en costas deben concurrir varias circunstancias a saber: a) Haber sido parte en el proceso; b) haber sido vencido en el proceso; c) Haber actuado con temeridad. Igualmente el máximo tribunal, ha indicado que las costas son una sanción que se le impone a la parte que resulte totalmente vencido, así lo señalan las siguientes sentencias:
N° 186 de fecha 08/06/2000, Sala de Casación Civil
"Las costas procesales no forman ni pueden formar parte de la pretensión deducida, desde luego que ellas no son sino la sanción que se impone al litigante que resulta totalmente vencido en el proceso o en una incidencia. De allí que su pronunciamiento está supeditado al acontecimiento futuro e incierto del vencimiento total. En este sentido, las costas son un accesorio del fracaso absoluto y es deber del juez pronunciarse sobre su declaratoria sin necesidad de que se le exija y sin posibilidad de exoneración dado el supuesto dicho."

En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado Con Lugar, considerando que en el caso de autos no encuentran fundamentos para eximir de la condenatoria en costas y atendiendo el principio de igualdad ante la ley establecido en el artículo 21 de la Carta Magna, así como el principio de igualdad procesal previsto en el artículo 15 del Código de Procedimiento Civil, a juicio de quien decide necesario y procedente la condenatoria en costas.
En este sentido se ha pronunciado el Supremo Tribunal, así el Magistrado Dr. Levis Ignacio Zerpa en Sentencia N° 128 de fecha 19/02/04 fue preciso al señalar que:
“…totalmente vencida una de las partes, en otras palabras, cuando el dispositivo del fallo del tribunal sea: “con lugar”, “sin lugar”, “procedente” o “improcedente”, según el caso; por lo que, cuando la decisión sea “parcialmente con lugar”, mal puede hablarse de una parte totalmente vencida, siendo improcedente entonces, condenatoria en costas alguna.”

De conformidad con todo lo expuesto en la motiva de esta decisión, y por cuanto es un hecho notorio judicial que conjuntamente con los actos recurridos la Administración procedió a imponer sanciones de orden pecuniaria al contribuyente (Expediente signado con el N° 0971 nomenclatura de este tribunal), como producto del mismo procedimiento de verificación, estima este despacho que las costas han ser calculadas en diez por ciento (10%) del monto de dichas sanciones, en consecuencia se condena en costas a la República Bolivariana de Venezuela por la cantidad de CIENTO CUARENTA Y SIETE MIL BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs.147.000,oo). Y así se declara.
VII
DECISION

POR LAS RAZONES ANTES EXPUESTAS ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:
1.- CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto por la ciudadana Marisela Rondon Parada, titular de la cédula de identidad N° V- 11.109.000, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 58.528, en su carácter de representante judicial de la sociedad mercantil AUTOLICORERIA TRAGO EXPRESS C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N° 52, Tomo 15-A, de fecha 07 de septiembre del 2001. En consecuencia SE ANULA la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/2005/354 de fecha 02/06/2005, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En este sentido se ordena a la Administración Tributaria personificada por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) eliminar tal sanción del record de la contribuyente y considerar inexistente dicho acto.
2.- SE CONDENA EN COSTAS, a la República Bolivariana de Venezuela por la cantidad de CIENTO CUARENTA Y SIETE MIL BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs.147.000, oo) monto prudencialmente estimado por el tribunal de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario,
3.- Notifíquese al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República
4.- De conformidad con el artículo 65 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, notifíquese.
Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San Cristóbal Estado Táchira, a los veinte (20) días del mes de julio de Dos Mil Seis. Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

ANA BEATRIZ CALDERÓN SÁNCHEZ
JUEZ TITULAR

BLANCA ROSA GONZALEZ GUERRERO
LA SECRETARIA
En la misma fecha, siendo las diez de la mañana, se publicó la anterior sentencia bajo el Nº517, y se libraron oficios Nros: 10259; 10260 y 10261.
LA SECRETARIA

Exp N° 0867
ABCS/Marianna