TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR EN LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
REGIÓN LOS ANDES

En fecha 22/06/2004, se recibió procedente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, Recurso Contencioso Tributario ejercido de forma subsidiaria al Recurso Jerárquico, interpuesto por el ciudadano Frank Arturo Chacón Rodríguez, titular de la cédula de identidad N° V-3.009.431, actuando en su carácter de Presidente de la Sociedad Mercantil DEPOSITARIA DEL PUEBLO S.R.L, inscrita en el Registro Mercantil del Estado Táchira, bajo el N° 25, Tomo 14-A, de fecha 30 de marzo de 1994, actuando debidamente asistido por el abogado Oscar Pedroza Hernández, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 20.459, contra la Resolución de Imposición de Sanción N° RLA/DF/RIS/97-000661, de fecha 02 de Diciembre de 1997, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT.
En fecha 28/06/2004, se tramitó el Recurso Contencioso Tributario, ordenando las notificaciones al: Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, y el Fiscal Superior del Ministerio Publico de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira. (F.91 al 100)
En fecha 27-10-2005, este tribunal dictó sentencia interlocutoria que admite el Recurso Contencioso Tributario y ordena la notificación del Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. (F.134 al 138)

En fecha 31/01/2005, se hizo presente en este tribunal la abogada Maria Gloria Morillo Caria, titular de la cédula de identidad N°V-7.892.699, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N°46.650, quien presentó copia certificada del Instrumento Poder que le acredita el carácter de representante judicial de la República. En la misma fecha consignó escrito de informes. (F-143 al 148)

En fechas 02/02/2006, este tribunal dijo vistos. (F-149)
II
RESOLUCION RECURRIDA Y MOTIVACIONES.

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, emitió la Resolución de Imposición de Sanción por Incumplimiento de Deberes Formales RLA/DF/RIS/0006611, por medio de la cual sanciona al contribuyente por haber presentado las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondiente a los periodos de Septiembre de 1994, Octubre de 1994, Noviembre de 1994, Diciembre de 1994, Enero de 1995, Febrero de 1995, Marzo de 1995, Abril de 1995, Mayo de 1995, Junio de 1995, Julio de 1995, Agosto de 1995, Septiembre de 1995, Octubre de 1995, Noviembre de 1995 y Diciembre de 1995, de forma extemporánea, contraviniendo lo dispuesto en el articulo 126 Numeral 1 literal e del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial de la República de Venezuela Extraordinaria N°4.727 de fecha 27/05/1994, aplicando la agravante de reiteración prevista en el articulo 75 ejusdem.
Contra dicho acto, el recurrente interpuso recurso jerárquico, el cual fe decidido por medio de la Resolución GJT-DRAJ-A-2003-3945 en fecha 09 de diciembre de 2003, emitida por la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declarando Parcialmente Con Lugar el recurso jerárquico, en los términos siguientes:
1.- En primer lugar, el Superior Jerárquico realizó consideraciones en relación a la aplicación de la reiteración prevista en el 75 del Código Orgánico Tributario, en lo relativo a la no presentación de las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y en este sentido expresó: que de la propia lectura de la norma supra transcrita (articulo 75 Código Orgánico Tributario de 1994) “…Habrá reiteración cuando el imputado cometiere…” debe entenderse que el termino señalado requiere la comisión de una primera infracción, en procedimiento distinto que viene a constituir un antecedente que se traduce en una advertencia para el contribuyente, suficiente para detenerlo en la comisión de una nueva conducta reprochable, cuya advertencia se efectúa precisamente con la notificación del acto que impone la sanción primigenia. Por consiguiente, ese Superior Jerárquico considera que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al interpretar la norma contenida en el articulo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994 y aplicar a la contribuyente recurrente la circunstancia agravante de reiteración. En tal sentido procedió convalidar el vicio de nulidad relativa de que adolecía el acto recurrido de conformidad con lo previsto en el artículo 81 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
2.- En relación al alegato referido al cálculo de la multa impuesta por parte de la Administración Tributaria, el jerarca se remite a la consulta evacuada en Oficio N°HGJT-200-90 del 4 de mayo de 1998, por medio de la cual se determinó que la aplicación de una Resolución Administrativa que determine un valor diferente de la unidad tributaria, al que existía al momento de la infracción, supondría la aplicación retroactiva de una disposición jurídica no vigente para el momento de la configuración del supuesto de hecho condicionante de la sanción, concluyendo que el valor de la unidad tributaria a aplicar, es el que se encontraba vigente para el momento de la infracción, la Alzada administrativa determinó la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, incurrió en un vicio de falso supuesto de derecho al haber aplicado la unidad tributaria con un valor diferente al que tenia para el momento en que se verificó el hecho infraccional inherente a los periodos impositivos desde septiembre de 1994 hasta diciembre de 1995. En tal sentido procedió convalidar el vicio de nulidad relativa de que adolecía el acto recurrido de conformidad con lo previsto en el artículo 81 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
3.- En cuanto a la circunstancia atenuante alegada por el contribuyente, a los efectos de la graduación de la sanción impuesta conforme a lo establecido en el artículo 104 ejusdem, constituida por el hecho de “no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad” , la Administración estimó que tal atenuante no debe confundirse con la mayor o menor intensidad con que es sancionado un hecho particular tipificado como una infracción pues la condición eficiente para que opere esta atenuante es que la acción u omisión tipificada como una infracción de menor gravedad derive en una trasgresión mas dañosa sancionada con mayor gravedad, razón por la cual la Administración estimó que la atenuante invocada no es aplicable en el caso sub examine.
4.- En lo referente a la atenuante invocada por el contribuyente, referida a la presentación espontánea de las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el Superior Jerarca estimó que esa atenuante se encuentra referida a aquellas situaciones en que el contribuyente no mediando actuación fiscalizadora alguna y no habiendo cumplido oportunamente dicha obligación formal, presente la declaración primigenia correspondiente y pague el impuesto. Así, del análisis del caso particular encontró el ente administrativo procedente el alegato de atenuante penal, ya que, según se explica en la resolución, quedo demostrado que la recurrente procedió a regularizar su obligación tributaria en los términos exigidos en la norma contenida en el numeral 3 del articulo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
5.- Finalmente, en lo tocante a la atenuante consagrada en el artículo 85 numeral 4, segundo aparte del Código Orgánico Tributario alegada por el recurrente la administración estimó que no constaba en autos que el contribuyente haya cometido ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores en relación con el periodo impositivo desde septiembre de 1994, mes para el cual contribuyente cometió la primera infracción relativa a la presentación extemporánea de la declaración del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, razón por la cual acordó conceder la atenuante invocada.

II
HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

1.- Aduce el recurrente que si bien es cierto que las declaraciones fueron presentadas extemporáneamente, también es cierto que el valor de la unidad tributaria para la fecha comprendida del 27 de mayo de 1994 al 06 de julio de 1995 era de 1000 Bolívares por cada unidad tributaria y del 07 de julio de 1995 al 18 de julio de 1996 era de 1.700 Bolívares según Gaceta Oficial 4.727 y 35.748 de los años de 1994 y 1995 y no de 5.400 Bolívares por unidad tributaria , ya que el calculo de la unidad tributaria que tiene que aplicarse para el momento de la infracción.
2.- Además la contribuyente invoca las circunstancias contenidas en los numeral 2, 3, y 4, del articulo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, como las siguientes: A) no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad, B) la presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. C) No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción. Finalmente solicita que con las circunstancias atenuantes mencionadas se compense las circunstancias agravantes de reiteración establecido en los artículos 71 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal, llevando las multas a su límite mínimo.

III
INFORMES

La abogada Maria Gloria Morillo, titular de la cédula de identidad N° V-7.892.699, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 46.650, presentó escrito de informes en nombre la República Bolivariana de Venezuela, en el cual señala que quien recurre solicita la aplicación de atenuante a los montos de las sanciones impuestas, sin presentar prueba alguna de sus alegatos.

IV
PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

Al folio 24, se encuentra original del Auto de Recepción N° 420, de fecha 01 de abril de 1998, debidamente suscrito por el recurrente y el funcionario receptor.
A los folios 31 y 32, se encuentra copia simple de la cédula de identidad del ciudadano Frank Arturo Chacón Rodríguez y la copia simple del Registro de Información Fiscal de la Sociedad Mercantil DEPOSITARIA DEL PUEBLO S.R.L.
A los folios 33 al 37, se encuentra copia simple del acta constitutiva de la Sociedad Mercantil DEPOSITARIA DEL PUEBLO S.R.L., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N° 25, Tomo 14-A, primer trimestre de fecha 30 de marzo de 1994.
A los folios 38 al 86, se encuentra copia simple de las Planillas de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondiente a los periodos de Septiembre de 1994, Octubre de 1994, Noviembre de 1994, Diciembre de 1994, Enero de 1995, Febrero de 1995, Marzo de 1995, Abril de 1995, Mayo de 19995, Junio de 1995, Julio de 1995, Agosto de 1995, Septiembre de 1995, Octubre de 1995 todas presentadas en fecha 30 de noviembre de 1995. Y a los periodos de Noviembre de 1995, Diciembre de 1995, presentadas en fecha 13 de Diciembre de 1996 presentadas en Diciembre de 1996.
A los folios 54 al 58, se encuentra copia simple de las constancias de recibo de la notificación de las planillas de liquidación emitidas en razón de la Resolución de Imposición de Sanción RLA/DF/RIS/0000661, de fecha 02 de diciembre de 1997.
Todos los documentales anteriores son valorados de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, y son propios para demostrar lo que de ellos se desprende.
A los folios 144 al 146, consta en autos copia certificada de Poder Autenticado ante la Notaría Publica Undécima del Municipio Libertador del Distrito Capital del Distrito Metropolitano (Caracas), en fecha 12 de julio de 2005, e inserto bajo el No. 81, del tomo 130, de los libros respectivos, que otorga facultades a la abogada Maria Gloria Morillo Carias, titular de la cédula de identidad N°V-7.892.699, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 46.650, quien actúa en sustitución del Gerente Jurídico Tributario (E) del SENIAT, quien a su vez obra en sustitución de la ciudadana Procuradora General de la República, este documento prueba el carácter con que actúa. Se le concede valor probatorio de conformidad con lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil.

V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR.

El presente Recurso Contencioso Tributario se interpuso en forma subsidiaria con el objeto de impugnar la validez de la Resolución de Imposición de Sanción por Incumplimiento de Deberes Formales RLA/DF/RIS/97-000661, de fecha 02 de Diciembre de 1997, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, por medio de la cual se sancionó a la Sociedad Mercantil DEPOSITARIA DEL PUEBLO S.R.L. por haber presentado las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondiente a los periodos de Septiembre de 1994, Octubre de 1994, Noviembre de 1994, Diciembre de 1994, Enero de 1995, Febrero de 1995, Marzo de 1995, Abril de 1995, Mayo de 1995, Junio de 1995, Julio de 1995, Agosto de 1995, Septiembre de 1995, Octubre de 1995, Noviembre de 1995 y Diciembre de 1995, de forma extemporánea, contraviniendo lo dispuesto en el articulo 126 Numeral 1 literal e del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial de la República de Venezuela Extraordinaria N°4.727 de fecha 27/05/1994, a este respecto el contribuyente expuso su disconformidad y ejerció Recurso Jerárquico subsidiariamente Recurso Contencioso Tributario contra dicho acto administrativo, el cual fue declarado Parcialmente Con Lugar por la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), eliminando la circunstancia agravante de reiteración y concediendo dos de las tres atenuantes invocadas por el recurrente.
Ahora bien, visto que se ha ejercido el Recurso Contencioso Tributario Subsidiario al Recurso Jerárquico, debe esta juzgadora proceder a la revisión oficiosa de la legalidad de las multas impuestas por la Administración, ello con fundamento en los poderes inquisitivos conferidos al Juez Contencioso Tributario, según el cual el Juez esta dotado de amplias potestades de investigación, como consecuencia de su facultad revisora, así el Supremo Tribunal ha confirmado la existencia de tales facultades inquisitivas, esgrimiendo:
“…la Sala una vez más, afirma los principios y valores constitucionales, al derecho a la defensa y asistencia jurídica, al sostener su inviolabilidad en todo estado y grado de la investigación y del proceso, conforme lo señala el artículo 49, numeral 1 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; así como la garantía a la igualdad de las partes intervinientes en el proceso, en resguardo al principio del control y el contradictorio; como también su importancia pues constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia, según lo previsto en el artículo 257 ejusdem; razón de ello, si se formula una objeción donde este involucrado el orden público, el juez como rector del juicio en atención al poder inquisitivo que tiene, especialmente en materia contenciosos administrativa, para descubrir la verdad, no puede sacrificar la justicia, exagerando las formalidades procesales y limitando el derecho a la defensa, ni utilizar el proceso con finalidades distintas a las que le son propias”(Subrayado de este tribunal) (Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 15-01-2003, Ponente Magistrado Levis Ignacio Zerpa)

Visto los postulados constitucionales, tan pulcramente expuestos en la sentencia parcialmente transcrita, es forzoso entender la trascendencia de los poderes inquisitivos del juez en la búsqueda de la verdad y la realización de la justicia, es por ello, que este tribunal, actuando en resguardo de los principios constitucionales, debe efectuar una revisión de fondo de los actos administrativos recurridos.
Dentro de este marco, importa analizar lo establecido por el Tribunal Supremo de Justicia, en lo referente al hecho punible, cuando este se ejecuta de forma continuada; en efecto la Sala Político Administrativa, señaló:

“ En este sentido y siguiendo lo preceptuado en esta última norma transcrita, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Así tenemos que dicho código, en su parte general, no comprende normativa alguna que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En razón de lo cual, y por mandato expreso del copiado artículo 71 eiusdem, es de obligatoria observancia, seguir las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal.

En esta materia, la doctrina y la jurisprudencia han señalado algunas consideraciones generales, así como los requisitos de procedencia que deben observarse en caso de determinar la ocurrencia del concurso continuado, en casos de infracciones tributarias, criterio sostenido en la decisión N°877 de fecha 17 de junio de 2003, caso Acumuladores Titan C.A., y que se ratifica en este fallo, cuando establece que:

“… se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto esta contenido en el artículo 99 al establecer que:

Artículo 99: Se condenaran como un solo hecho punible la varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidos en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos solo la pena, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que esta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aun si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones de una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico.

Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que esta venga dada por dolo, culpa o error.”

Pues bien, del análisis de las actas procesales y de la doctrina copiada, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existe varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pues como se señaló anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones, tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). (Sentencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, de fecha 07/10/2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, Sentencia N° 01491)

Con fundamento en la anterior sentencia, el Supremo Tribunal expresó que una conducta omisiva, repetitiva y continuada, como la que se verificó en el caso sub judice, con las cuales se ha violado todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, debe ser sancionada conforme la disposición del artículo 99 del Código Penal, pues no se trata de incumplimientos autónomos, siendo que se encuentran dados los elementos constitutivos del concurso continuado. A causa de ello, este despacho considera que la multa debe ser calculada como un todo, y no de manera individual como erradamente lo realizó la Administración Tributaria. Y así se decide.
En lo referente a las circunstancias atenuantes alegadas por el recurrente se encuentra que la Administración Tributaria encontró improcedente la establecida en el numeral 2 del Articulo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, que prevé:
Artículo 85
Son circunstancias agravantes:
1º. La reincidencia y la reiteración.
2º. La condición de funcionario o empleado público.
3º. La gravedad del perjuicio fiscal.
4º. La gravedad de la infracción.
5º. La resistencia o reticencia del infractor para esclarecer los hechos.
Son atenuantes:
1º. El estado mental del infractor que no excluya totalmente su responsabilidad.
2º. No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.
3º. La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.
4º. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción
5º. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores.
En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente y a los mismos efectos, el grado de cultura del infractor.(subrayado añadido)

Así encontramos que la parte actora afirma no haber tenido la intención de causar un daño de tanta gravedad, la cual no puede ser otorgada por este órgano judicial debido a que no se configuró el supuesto de imputación de un delito más grave o más dañoso, efectivamente, se comprueba que esta atenuante no se puede aplicar ya que por el solo hecho de haber cometido una infracción, se produce la sanción que se trasmuta en una multa tal como lo consagra el Artículo 101 numeral 4 del Código Orgánico Tributario, ahora bien, el contribuyente infringe la Ley al no cumplir con el requisito del literal p del artículo 2 de la Resolución N° 320, relativo al renglón en la factura que contenga la condición de la operación, incurriendo en el incumplimiento de un deber formal, por lo que no se puede causar un daño mayor.
El doctrinario García Belsunce, en el libro titulado Ilícito Tributario Naturaleza Jurídica Pág. 57, expone:
La Sanción en materia represiva fiscal se caracteriza por lo siguiente:
(i) tiene una finalidad preventivo – represiva, y no reparadora del daño que el hecho ilícito puede haber causado (ii) no es un accesorio del tributo, puesto que los fines y las regulaciones de ambos son distintos.

En razón de lo dispuesto precedentemente, el incumplimiento de un deber formal no se puede medir, lo dañoso o si se trata de que tan grave puede ser el daño, sino que simplemente la recurrente cometió una infracción tributaria, que representa el quebrantamiento de las leyes, por lo tanto esta Juzgadora declara la improcedencia de este alegato para amortizar la sanción impuesta y confirma la Resolución del Recurso Jerárquico en lo tocante a este punto y así se decide.
De la revisión del escrito recursorio se desprende que el contribuyente alega además, las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 3 y 4 del articulo 85 del Código Orgánico Tributario, sin embargo de la revisión de la Resolución del Recurso Jerárquico se infiere que ambas atenuantes fueron concedidas por la Administración Tributaria, razón por la cual no requieren mayor pronunciamiento. Y así se decide.
En tal sentido debe procederse al calculo de la sanción, de conformidad con los términos de la presente sentencia, aplicando lo referente al delito continuado, así como las atenuantes concedidas, en este sentido la sentencia de la Sala Política Administrativa, No. 00528 de fecha 03 de abril del 2001, dejó sentado lo siguiente:

En cuanto al segundo argumento de la recurrente en apelación, según el cual, contrariamente a lo decidido por el a quo, el acto de liquidación impugnado se halla suficientemente motivado, pudo esta Sala apreciar del texto del acto en cuestión (folio 53) que éste no contiene en si mismo, de manera clara e indubitable, el fundamento del rechazo de la Administración de la pretendida rebaja por concepto de inversiones, por la cantidad de Bs. 31.811.543,65. Para esta alzada no resulta evidente ni bastaba “un simple análisis matemático” para deducir del referido acto la voluntad de la Administración Tributaria, pues el mismo en todo caso debió permitir a la contribuyente conocer el criterio sobre el cual basó su decisión de rechazar la aludida rebaja por inversiones, toda vez que afectaba sus legítimos derechos e intereses, máxime si se considera que el respectivo expediente administrativo no fue traído a los autos por la Administración Tributaria, no obstante que le fue solicitado por el a quo.
Si bien de acuerdo a lo expresado por la doctrina y jurisprudencia patria, a la luz de la normativa prevista en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (artículos 9 y 18, numeral 5), la exigencia del requisito de motivación de los actos administrativos no implica la obligación de expresar todas y cada una de las razones de hecho y de derecho que fundamentaron la emisión del mismo, sí requiere la mención de los elementos principales del asunto debatido y del derecho aplicable, pues de lo contrario se constituiría el vicio formal de inmotivación y se impediría a la autoridad competente el control de la legalidad de los motivos del acto con posterioridad a su emisión…(resaltado del tribunal).
Bajo las premisas constatadas con anterioridad, sin duda, realmente constituye una falta de motivación el hecho de que la resolución no indique la forma como se calculó la disminución de la sanción, lo cual viola el derecho a la defensa de los administrados. “

Una vez precisado lo anterior, debe realizarse el computo de la sanción impuesta con las disminuciones correspondientes por la aplicación de las atenuantes, a tal efecto, considera este órgano de la Administración de Justicia que la sanción aplicable para el caso de autos es la prevista en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario vigente en razón del tiempo, el cual estatuye la sanción de 10 a 50 UT, para el contribuyente que omitiere presentar oportunamente las declaraciones exigidas por ley. De este modo es preciso determinar el término medio de dicha sanción, para lo cual se ha de acudir a lo establecido en el artículo 37 del Código Penal, el cual prevé:
Artículo 37.- Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el termino medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se la reducirá hasta el límite inferior o se la aumentara hasta el superior, según el merito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una y otra especie.

De la aplicación supletoria de dicho Artículo, en materia tributaria se entiende que cuando se proceda a imponer una sanción contemplada en la Ley entre dos límites, esta deberá promediarse y será el término medio el punto de partida sobre el cual habrán de calcularse las disminuciones y aumentos en razón de unidades tributarias en cada caso.
Así el término medio de la sanción establecida en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario derogado, seria la cantidad de 30 U.T, pues bien, como se ha determinado que en e presente caso existe lo que el Código Penal ha denominado concurso continuado o delito continuado, la sanción debe calcularse aplicando la pena correspondiente al ilícito aumentado de una sexta parte a la mitad, así según el criterio prudencial de este tribunal, debe aumentarse en dos sextas partes considerando las particularidades del caso, de suerte que la sanción aplicable es de 30 UT más 10 Unidades Tributarias, (30/6=5 5x2=10), que equivalen a las dos sextas partes de 30, para un total de cuarenta (40) Unidades Tributarias.
Esta sanción aumentará o disminuirá según las circunstancias atenuantes o agravantes del caso concreto. Ahora bien, si el texto del Artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994 hace mención a cinco (5) atenuantes, al calcular objetivamente la sanción y graduar la pena, lo procedente sería dividir entre 5 las 20 U.T, que existen entre el límite medio y el límite mínimo, resultando que 4 U.T sería el descuento por cada atenuante a que el infractor se haga merecedor, así pues, conforme al razonamiento expuesto, en el caso de autos habiéndole sido otorgado dos (2) atenuantes al recurrente por parte de este órgano jurisdiccional, en consecuencia debe rebajársele el valor de 8 unidades Tributarias, conforme al siguiente cálculo:
Termino medio: 30 U.T. Límite mínimo: 10 U.T.
Atenuantes Previstos: 5 Atenuantes concedidos: 2
Entonces tenemos: (Termino medio - Término mínimo = Unidades previstas), así que (30 UT – 10 UT = 20), divididas entre 5 atenuantes (20/5) = 4; y multiplicadas por la cantidad de atenuantes concedidos (4X2) = 8.
En conclusión si el término medio es 30 U.T y le restamos el valor de unidades tributarias correspondientes a las atenuantes concedidas, tenemos (30 – 8 = 22, por lo que la multa quedará en 22 U.T, a lo cual debe adicionarse el aumento de las dos sextas (10 U.T) partes resultantes de la aplicación del delito continuado, obteniendo un total de treinta y dos (32U.T) unidades tributarias como total a pagar por el recurrente.
Por tal razón, se hace forzoso anular el monto correspondiente a las multas originadas en virtud de la Resolución de Imposición de Sanción RLA/DF/RIS/97-0000661, y se ordena emitir nueva planilla de liquidación, con una multa de treinta y dos (32 U.T) Unidades Tributarias
Ahora bien, en vista de que el delito fue cometido durante la vigencia de dos unidades tributarias distintas, en el entendido de que para los periodos comprendidos entre septiembre de 1994 hasta Mayo de 1995, el valor de la unidad tributaria vigente era de mil bolívares (Bs.1000,oo) y para los periodos comprendidos desde Junio de 1995 hasta Diciembre de 1995, el valor de la unidad tributaria vigente era de mil setecientos bolívares exactos (Bs. 1.700,oo) y considerando que la aplicación preferente de una u otra devendría en un perjuicio injustificado de cualquiera de las partes, considera quien decide, que deben promediarse ambos montos a los efectos de lograr el equilibrio que aproxime esta decisión a la justicia anhelada. En consecuencia se promedian los montos por medio de la adición de ambos montos y su división por mitad, para un total de mil trescientos cincuenta bolívares (Bs. 1.350, oo). Monto este que deberá multiplicarse por las 32 U.T, que representan la sanción aplicable, para un total de CUARENTA Y TRES MIL DOSCIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 43.200,oo). Y así se declara.
En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:
“Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda”…omissis Resaltado del Tribunal.

De conformidad con la jurisprudencia del máximo tribunal, las costas son una sanción que se le impone al totalmente vencido, así lo señalan las siguientes sentencias:
N° 186 de fecha 08/06/2000, Sala de Casación Civil
"Las costas procesales no forman ni pueden formar parte de la pretensión deducida, desde luego que ellas no son sino la sanción que se impone al litigante que resulta totalmente vencido en el proceso o en una incidencia. De allí que su pronunciamiento está supeditado al acontecimiento futuro e incierto del vencimiento total. En este sentido, las costas son un accesorio del fracaso absoluto y es deber del juez pronunciarse sobre su declaratoria sin necesidad de que se le exija y sin posibilidad de exoneración dado el supuesto dicho."

En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas, si se atiende a que es este el supuesto de hecho que prevé el artículo 327 del Código Orgánico Tributario Vigente. En este sentido se ha pronunciado el Supremo Tribunal, así el Magistrado Dr. Levis Ignacio Zerpa en Sentencia N° 128 de fecha 19/02/04 fue preciso al señalar que:

“…totalmente vencida una de las partes, en otras palabras, cuando el dispositivo del fallo del tribunal sea: “con lugar”, “sin lugar”, “procedente” o “improcedente”, según el caso; por lo que, cuando la decisión sea “parcialmente con lugar”, mal puede hablarse de una parte totalmente vencida, siendo improcedente entonces, condenatoria en costas alguna.”

Según la norma y jurisprudencia trascrita no cabe duda de que en el caso de autos las costas procesales son improcedentes y así se decide.
VI
ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:
1.- SE CONFIRMA CON DIFERENTE MOTIVACION la Resolución del Recurso Jerárquico identificada con el N° GJT-DRAJ-A-2003-3945 de fecha 09 de diciembre de 2003, emitida por la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administracion Aduanera y Tributaria (SENIAT) y que declara Parcialmente Con Lugar el Recurso Jerárquico subsidiario Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano Frank Arturo Chacón Rodríguez, titular de la cédula de identidad N° V-3.009.431, actuando en su carácter de Presidente de la Sociedad Mercantil DEPOSITARIA DEL PUEBLO S.R.L, inscrita en el Registro Mercantil del Estado Táchira, bajo el N° 25, Tomo 14-A, de fecha 30 de marzo de 1994, actuando debidamente asistido por el abogado Oscar Pedroza Hernández, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 20.459, contra la Resolución de Imposición de Sanción N° RLA/DF/RIS/97-000661, de fecha 02 de Diciembre de 1997, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT. En consecuencia se ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, emitir Planilla de Liquidación por un total de CUARENTA Y TRES MIL DOSCIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 43.200,oo), de conformidad con los términos de la presente decisión.
2.- NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
3.- De conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela notifíquese.
Dada, sellada y refrendada en el despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San Cristóbal Estado Táchira, a los veintiún (21) Días del mes de febrero de Dos Mil Seis (2006) 194° de la Independencia y 146° de la Federación.

ANA BEATRIZ CALDERON SÁNCHEZ

JUEZ TITULAR

BLANCA ROSA GONZALEZ GUERRERO
LA SECRETARIA.
En la misma fecha siendo la 2:00 PM se publicó la anterior sentencia, se registró bajo el N° 112 dejándose copia para el archivo del Tribunal. En la misma fecha se libró oficio N° 8552, 8553.
LA SECRETARIA.

ABCS/ marianna
Exp: 0366