TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGION LOS ANDES
196° Y 147°
I

En fecha 03 de febrero de 2004, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano José Antonio Zambrano Ramírez, titular de la cédula de identidad Nro. V.- 3.763.168, en su carácter de Director Gerente de la Sociedad Mercantil “Distribuidora Ramírez Lobo C.A”, bajo el expediente Nro. 0228.
En fecha 23 de marzo de 2004, se libró auto de tramite, ordenando las notificaciones mediante oficios del: Gerente de la División Jurídico Tributario del Seniat, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, Fiscal 13 del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas, y recurrente mediante cartel de notificación. Todas debidamente practicadas e insertas en los folios, cincuenta y cuatro (54); cincuenta y seis (56); sesenta (60), ciento dos (102), ciento veinticuatro (124); respectivamente.
En fecha 20 de septiembre de 2006, este tribunal dictó sentencia en el cual admite el presente Recurso Contencioso Tributario, (folios 127 y 128).
En fecha 04 de octubre de 2006, la abogada Belkis Xiomara Domínguez Tarazona, representante de la República Bolivariana de Venezuela, mediante escrito evacuó pruebas y consignó copia del poder que la acredita para actuar en la presente causa, (f.- 132 - 135).
En fecha 09 de octubre de 2006, se libró auto donde se ordena anexar comisión recibida (f.- 136).
En fecha 13 de octubre de 2006, se libró auto acordando admitir las pruebas por ser legales y procedente, (f.- 145)
En fecha 14 de noviembre de 2006, la abogada Belkis Xiomara Domínguez Tarazona, representante de la República Bolivariana de Venezuela, presentó escrito de informes en 7 folios útiles, (f.- 146 - 150).
En fecha 13 de diciembre de 2006, se libró auto en que se ordena anexar comisión recibida, (f.- 151).
En fecha 19 de diciembre de 2006, se libro auto indicando que solo una de las partes presento escrito de informes y que la presente causa entró en estado de sentencia a partir del día 07 de diciembre de 2006, (f.-160).

II
HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

El recurrente formula los siguientes alegatos:
La Administración sancionó con un monto disímil al que debió originalmente aplicar para el momento del causamiento de la multa que origina la interposición del Recurso ya que tomo como base para el cálculo de la infracción la cantidad de Bs. 5.400,00, el cual se encontraba vigente para el mes de junio de 1997, cuando para el período de declaración de las planillas correspondiente a los meses de septiembre y octubre de 1996, la unidad tributaria tenia un valor de Bs. 1.700,00, obrando la Administración Tributaria con manifiesta arbitrariedad, abuso de derecho y desviación de poder. Destaca que su representada se encuentra en el supuesto contemplado en el Artículo 85, en sus ordinales segundo y cuarto referente a las atenuantes “no haber tenido la intención de causar el hecho imputadote tanta gravedad y “no haber cometido el indiciado ninguna violaciones de las normas tributarias durante los tres años anteriores a aquel en que se cometió la infracción”. Y por último alega la omisión del Nit de su representada en las planillas de liquidación.
III
RESOLUCION RECURRIDA
En fecha 17 de octubre de 2002, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria de la Región los Andes, decide el Recurso Jerárquico, declarándolo parcialmente con lugar fundamentándose en lo siguiente:
En cuanto al alegato presentado por la contribuyente referido al cálculo de la unidad tributaria, al señalar que para el momento del incumplimiento el valor de la unidad tributaria era de Bs. 1700,00 resolvió así:
Una vez verificado que la Administración incurrió en un vicio de falso supuesto de derecho, al imponerle a la contribuyente la sanción, en virtud de que interpretó de forma errada el contenido del Artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, al haber aplicado la unidad tributaria con un valor diferente al que tenía para el momento en que se verificó el hecho infraccional inherente a los periodos impositivos de septiembre y octubre de 1996, procede en uso de las atribuciones conferidas en los Artículos 81 de la Ley Orgánica de procedimientos Administrativos y 236 del Código Orgánico Tributario, procede a convalidar el vicio de nulidad que afecta los actos administrativos contenidos en las planillas de liquidación Nros 05-10-26-009399 y 05-10-26-009400, ambas de fecha 25-09-97, el cual queda subsanado el referido vicio, ajustando el valor de la unidad tributaria Bs. 5.400,00 al valor de Bs. 2.700,00 de los periodos septiembre y octubre de 1996, de acuerdo con lo establecido en la Resolución Nro. 091 del 16-07-96, equivalente a Bs. 81.000,00y no la unidad tributaria de Bs. 1.700,00 como lo señala el recurrente.
Con relación al alegato sobre la existencia de los vicios de voluntad y de contenido en los actos administrativos recurridos, alude que el vicio de voluntad es un error esencial relacionado con los elementos constitutivos del acto, que no sean subsanables y que afecten el proveimiento de nulidad absoluta, pero en el caso bajo estudio no se observan vicios que puedan anular los actos recurridos ya que los errores en las planillas de liquidación fueron convalidados. En cuanto a la existencia del vicio de contenido, el contribuyente no señala de que manera el acto recurrido esta afectado por el mismo.
En lo referente a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, esta tiene que ver con la pretencionalidad, el cual, en el caso sub-examine, no se observa que el acto administrativo recurrido se haya atribuido un efecto más grave que el que se produce como consecuencia de no dar cumplimiento al deber formal de presentar la declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y ventas al Mayor de septiembre y octubre de 1996, a los efectos de sancionar dicho incumplimiento aplicó multa establecida en el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario vigente, razón por la cual considera la Administración que no es posible apreciar la atenuante de responsabilidad contenida en el Artículo 2 segundo aparte del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, por cuanto los hechos observados no derivaron en la aplicación de una pena más grave que la establecida para este tipo de incumplimiento.
Sobre la atenuante, numeral 4 del Artículo 85 ejusdem, expresa que no consta en autos que la contribuyente haya cometido ninguna violación de las normas tributarias durante los tres años anteriores a aquel en que se cometió la infracción, razón por la cual declara procedente la atenuante y disminuye en un 5% la multa aplicada para dicho ejercicio, quedando fijada en 28,5 U.T, así lo declaró.
Por último con relación a alegato presentado por la recurrente referente a la falta del número de identificación fiscal en las planillas de liquidación, señala que el mencionado registro no había sido creado, por lo tanto no puede ser exigido por la Administración tributaria, y la ausencia del mencionado registro en las planillas impugnadas en nada las afectan y estando la contribuyente suficientemente identificada resultó forzoso para la alzada desestimar el alegato, y así lo declaró.

IV

VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS
Del folio 23 al 33, corren insertas original de: a) planillas de liquidación Nros. h - 90 0152324, y h-90 0152325, donde se desprende la multa impuesta por la administración al recurrente en lo que respecta a omisión de las declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de septiembre y octubre 1996. así mismo coreen insertas las declaraciones con planilla de pago H-96 No. 0868128 y H -94 Nro. 1057627 del 16 de octubre y 23 de diciembre de 1996. de igual forma corren insertas copias del Registro Mercantil de la Circunscripción judicial del Estado Mérida, donde se desprende la cualidad del recurrente como gerente de la empresa Distribuidora Ramírez Lobo C.A.
A todos los anteriores documentos se les concede valor probatorio de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario.
V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR.
Se trata de un Recurso subsidiario fue resuelto por la Administración y de conformidad con el Artículo 185 del Código Orgánico Tributario fue remitido a este tribunal.
La controversia se limita a decidir cual es la unidad tributaria aplicable para el año 1996, momento en que se desarrollaron los hechos y si pueden ser concedidas las atenuantes alegadas.
De la revisión del Recurso Jerárquico, observa este tribunal, una vez verificado por la Administración el vicio de falso supuesto de derecho, al imponerle a la contribuyente la sanción, en virtud de que interpretó de forma errada el contenido del Artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, al haber aplicado la unidad tributaria con un valor diferente al que tenía para el momento en que se verificó el hecho infraccional inherente a los periodos impositivos de septiembre y octubre de 1996, procede en uso de las atribuciones conferidas en los Artículos 81 de la Ley Orgánica de procedimientos Administrativos, a convalidar el error cometido, el cual debido a la potestad que posee es perfectamente legal, ahora bien, alega el contribuyente que la unidad tributaria aplicable es de Bs. 1.700,00, y al respecto, según Gaceta Oficial Nro. 36.673, señala que la unidad tributaria referida, entró en vigencia el día 07 de abril de 1995, hasta el 17 de julio de 1996, quiere decir que a partir del 18 de julio de 1996, entró en vigencia la unidad tributaria de Bs. 2.700,00, en tal sentido, por cuanto las declaraciones omitidas corresponde a los periodos septiembre y octubre de 1996, la unidad tributaria aplicable para el caso bajo estudio es de Bs. 2.700,00, tal como lo declaró la Administración en su decisión administrativa, motivo por el cual se confirma su fundamento, y así se decide.
En relación a que el contribuyente es merecedor de las atenuantes establecidas en el Artículo 85, numeral 2 y 4, del Código Orgánico Tributario de 1994, este tribunal observa:
En cuanto a la atenuante 2 invocada por el recurrente, de “no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, no otorgada por la administración tributaria debido a que no se configuro el supuesto de imputación de un delito más grave o más dañoso, efectivamente, se comprueba que esta atenuante no se puede aplicar ya que por el solo hecho de haber cometido una infracción, se produce la sanción que se trasmuta en una multa tal como lo consagra el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, es por ello que no se puede ver desde el punto de vista de si la gravedad es mayor o menor, ya que como es sabido el impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, es un impuesto plurifásico no acumulativo, el tributo se causa y cobra, pues el contribuyente infringe la Ley al no ingresar el dinero en la forma y tiempo debido, incurriendo en el incumplimiento de un deber formal, por lo que no se puede causar un daño mayor, ya que afecta la conducta del obligado, al respecto la sentencia de la Sala Político Administrativa de fecha 07 de octubre de 1999 dejó sentado lo siguiente:
…en el caso específico del enteramiento del monto retenido fuera del lapso establecido por las normas aplicables, es evidente que se trata del incumplimiento de una obligación tributaria de tipo formal, dado que lo sustancial de la relación jurídico-tributaria, como lo es la percepción del tributo por parte del Fisco, se materializa, aunque tardíamente…

Asimismo, el doctrinario García Belsunce, en el libro titulado Ilícito Tributario Naturaleza Jurídica Pág. 57, expone:
La Sanción en materia represiva fiscal se caracteriza por lo siguiente:
(i) tiene una finalidad preventivo – represiva, y no reparadora del daño que el hecho ilícito puede haber causado (ii) no es un accesorio del tributo, puesto que los fines y las regulaciones de ambos son distintos.

En razón de lo dispuesto precedentemente, en el incumplimiento de un deber formal no se puede medir lo dañoso o si se trata de que tan grave puede ser el daño, sino que simplemente el recurrente cometió una infracción tributaria, que representa el quebrantamiento de las leyes, razón por la cual confirma el razonamiento de la administración y así se decide.
Por último en cuanto a “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción. En este caso esta Juzgadora observa que en la Resolución que decide el Recurso Jerárquico la administración deduce que no consta en autos que el contribuyente haya cometido violación alguna de las normas tributarias durante los tres años anteriores con relación al período impositivo enero 1996, momento en el cual el contribuyente cometió la infracción de presentar de manera extemporánea las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por tal motivo siendo que esa información la maneja la Administración Tributaria y que la misma acepta que efectivamente ha sido un contribuyente formal y que es la primera vez que comete una infracción, resulta procedente esta atenuante penal, en tal sentido se confirma también el beneficio otorgado por la administración, sin embargo, observa esta juzgadora que la atenuante otorgada, la estimó en forma porcentual, el cual llama la atención a este tribunal, es por ello que considera necesario traer a colación el Artículo por el cual se sanciona al contribuyente:
Artículo 104
El contribuyente que omitiere presentar oportunamente alguna declaración exigida por la ley, los reglamentos o disposiciones generales de la Administración Tributaria será sancionado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.)

Según el Artículo supra es un caso típico de una sanción entre dos limites, por lo que se debe partir del punto dado por el promedio, es decir, treinta (30) unidades tributarias que aumentará o disminuirá según las circunstancias atenuantes o agravantes , ahora bien, si en el Artículo 85 del Código Orgánico Tributario hace mención de 5 atenuantes, en el sentido objetivo que debe privar al momento de calcular la sanción y graduar la pena, lo procedente sería dividir entre 5 las 20 U.T, que existen entre el medio y el límite mínimo resultando que 4 ut sería el descuento por cada atenuante a que el infractor se haga merecedor, así pues, conforme al razonamiento expuesto, en el caso de autos habiendo la Gerencia Jurídica Tributaria, como Superior Jerárquico otorgado 1 atenuante debe rebajársele 4 unidades Tributarias conforme al siguiente cálculo:
30U.T (termino medio) y 10 U.T, (límite mínimo) hay 20/5 atenuantes = 4 X 1 atenuantes concedidas por la administración = 4 U.T , en conclusión si el término medio es 30 U.T y le restamos las 4 U.T ,la multa quedará en 26 U.T, total a pagar por el recurrente. Y así se decide.
Nótese, lo importante no es como se aplica la atenuante si en porcentaje o en unidades, lo realmente relevante es que indique ¿como se calculó el descuento?, ¿que operación realizó para llegar al 5% y porque no a un 20% por ejemplo?; lo resaltante es que el acto indique como realiza el cálculo para aplicar las atenuantes que concede al administrado, debiendo por lo menos hacer referencia a los fines que tanto los administrados como el control jurisdiccional pueda ejercer un verdadero examen del mismo, además el hecho de no explicar como gradúa la pena puede hacer variar de criterio subjetivamente, al Superior Jerárquico, es decir, aplicar antagónicamente las circunstancias agravantes y atenuantes a los infractores, por ello, el acto administrativo debe siempre mostrar los cálculos que realizó para llegar a la conclusión de la imposición de la sanción y evitar la mayor discrecionalidad posible en este campo restringido y que forma parte del derecho público como es el derecho administrativo sancionador. En este sentido la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa de fecha 11 de Julio de 1991, caso Consorcio Kavanayen A.C, se ha manifestado indicando:
Sin embargo, lo que a Juicio de esta Sala no motiva la Resolución que impone la multa, ni la planilla que la contiene, ni la Resolución que la confirma, son las razones que tuvo en cuenta la administración para imponerla en el triple de la cantidad no retenida; a pesar de que en el anexo al Acta Fiscal (folio 62) se indica que la cantidad no retenida alcanzaba la suma de Bs. 141.817,92 y su triple es la suma de Bs. 425.452,68. ¿Pero Por qué se impuso la multa en su límite máximo, si el atraso en el pago de la retención no fue en el peor de los casos más de un mes? ¿Por qué, de conformidad con el citado Art.109 de la Ley de Impuesto sobre la renta de 1978, no se limitó la sanción a sólo un 25% de la cantidad que debió retenerse (Bs. 141.817,92), o sea a la suma de Bs. 37.204,00, ya que sólo había un retraso menor de un mes; como lo demostró la contribuyente con las correspondientes planillas de pago de la retención? (folios 114 y 116).
La Sala encuentra en consecuencia que la multa impuesta en su monto y formula de cálculo no se halla suficientemente motivada… (Subrayado del tribunal).

Asimismo, la sentencia de la Sala Política Administrativa, No. 00528 de fecha 03 de abril del 2001, dejo sentado lo siguiente:
En cuanto al segundo argumento de la recurrente en apelación, según el cual, contrariamente a lo decidido por el a quo, el acto de liquidación impugnado se halla suficientemente motivado, pudo esta Sala apreciar del texto del acto en cuestión (folio 53) que éste no contiene en si mismo, de manera clara e indubitable, el fundamento del rechazo de la Administración de la pretendida rebaja por concepto de inversiones, por la cantidad de Bs. 31.811.543,65. Para esta alzada no resulta evidente ni bastaba “un simple análisis matemático” para deducir del referido acto la voluntad de la Administración Tributaria, pues el mismo en todo caso debió permitir a la contribuyente conocer el criterio sobre el cual basó su decisión de rechazar la aludida rebaja por inversiones, toda vez que afectaba sus legítimos derechos e intereses, máxime si se considera que el respectivo expediente administrativo no fue traído a los autos por la Administración Tributaria, no obstante que le fue solicitado por el a quo.
Si bien de acuerdo a lo expresado por la doctrina y jurisprudencia patria, a la luz de la normativa prevista en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (artículos 9 y 18, numeral 5), la exigencia del requisito de motivación de los actos administrativos no implica la obligación de expresar todas y cada una de las razones de hecho y de derecho que fundamentaron la emisión del mismo, sí requiere la mención de los elementos principales del asunto debatido y del derecho aplicable, pues de lo contrario se constituiría el vicio formal de inmotivación y se impediría a la autoridad competente el control de la legalidad de los motivos del acto con posterioridad a su emisión…(resaltado del tribunal).

Bajo las premisas constatadas con anterioridad, sin duda, realmente constituye una falta de motivación el hecho de que la resolución no indique la forma como obtuvo la disminución, lo cual a su vez viola el derecho a la defensa de los administrados.
Por último en lo que se refiere a alegato sobre que la Administración omitió colocar el Nit de su representada en las planillas de liquidación, se confirma el fundamento empleado por la Administración en Recurso Jerárquico ya que como muy bien lo señala, para el año 1996, no existía la exigencia del elemento identificador, pues el mismo fue creado 3 años después, es decir, en 1999, y así se decide.
Por las razones expuestas se anulan los montos correspondiente a las multas contenidas en las planillas de liquidación No. 05-10-26-009399 y 05-10-26-009400, por concepto de declarar y pagar extemporáneamente el Impuesto al Consumo Suntuario y a la Ventas al Mayor, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes y se ordena emitir nueva planilla de liquidación, con una multa de 26 Unidades Tributarias calculadas al valor de la unidad tributaria para esa fecha, es decir, dos mil setecientos bolívares Bs. 2.700, 00 siendo el total a pagar de setenta mil doscientos bolívares con cero céntimos (Bs.70.200,00). Y así se decide.
No hay condenatoria en costas por que no hubo vencimiento total
VI
DECISIÓN
De acuerdo a lo anterior este TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:
• CONFIRMA CON DIFERENTES MOTIVACIONES, la Resolución del Jerárquico Nro. GJT-DRAJ-2002-A-3368, de fecha 17 de octubre de 2002, que declaró parcialmente con lugar el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano José Antonio Zambrano Ramírez, titular de la cédula de identidad Nro. V.- 3.763.168, en su carácter de Director Gerente de la Sociedad Mercantil “Distribuidora Ramírez Lobo C.A, con domicilio en el ceibal, Ejido Estado Mérida, inscrito ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, tomo A-4, 1er trimestre, en fecha 19-03-1991, asistido en este acto por el abogado Ivenny D. Alizo Quijano, e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado con el Nro 63.236, en contra de las planillas de liquidación de Nros. 05-10-26-009399 y 05-10-26-009400, ambas de fecha 25-09-97, por concepto de multa (el contribuyente declaró y pagó extemporáneamente el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor”) emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), el cual, en virtud del razonamiento expresado en este fallo se anulan dichas planillas de liquidación.
• SE ORDENA al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, representado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, emitir una planilla de liquidación por la cantidad de setenta mil doscientos bolívares (Bs. 70.200,00) por ser Código Orgánico Tributario de 1994, todo de conformidad con los fundamentos de este fallo.
• NO HAY CONDENA EN COSTAS, por cuanto no hubo vencimiento total.
• Notifíquese al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República. Ofíciese a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales de Municipio del Área Metropolitana de Caracas (distribuidor), a los fines de que practique la notificación al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. Cúmplase
Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San Cristóbal Estado Táchira, a los diecinueve (19) días del mes de diciembre de Dos Mil Seis. Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

ANA BEATRIZ CALDERÓN SÁNCHEZ
JUEZ TITULAR

BLANCA ROSA GONZALEZ GUERRERO
LA SECRETARIA
En la misma fecha siendo las 11:20 de la mañana se publicó la anterior sentencia bajo el Nº 772 y se libraron oficios Nros. 11.522 y 11.523.

LA SECRETARIA.

Exp N° 0228
ABCS/yully