REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES En fecha 10 de marzo de 2005, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano Omar Alfonso Ardila Rubio, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V.- 3.072.181, actuando en su carácter de presidente de la Sociedad Mercantil “Ingeniería Tres A. C.A”, signándolo bajo el No. 0805. (folio 76). En fecha 29 de marzo de 2005, se libró auto de tramite, ordenando las notificaciones mediante oficios del: Gerente Jurídico Tributario del SENIAT, Contralor General de la República, Procurador General de la República, Fiscal Superior del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, Todas debidamente practicadas a los folios ochenta y siete (87); noventa y dos (92); cien (100); ciento dos (102); ciento tres (103), respectivamente. En fecha 18 de julio de 2005, este tribunal dictó sentencia en el cual admite el presente Recurso Contencioso Tributario, (folios 106 al 109). En fecha 16 de enero de 2006, se libró auto ordenando anexar la resulta firmada por la abogado Isabel Contaste Piñango, funcionaria autorizada de la Procuraduría General de la República de Venezuela, (f.- 111). En fecha 04 de abril de 2006, el abogado Adrián Bautista , mediante diligencia consignó expediente administrativo, (f.- 113 al 131). En fecha 05 de abril de 2006, el abogado Adrián Barbosa, representante de la República Bolivariana de Venezuela, presentó escrito de informes, acompañado de copia del instrumento poder que lo acredita para actuar en la presente causa, (f.- 132-140). En fecha 06 de abril de 2006, se libró auto indicando que solo una de las partes consignó escrito de informes y que la presente causa entra en estado de sentencia, a partir de día 6 de abril de 2006, (f.-141). I HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO: 1.- Alega la violación del derecho a la defensa. 2.- Arguye el vicio de incompetencia del funcionario que firmó las resoluciones. II DE LA RESOLUCION RECURRIDA: En fecha 26 de enero de 2004, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria de la Región los Andes, impone sanción a la Sociedad Mercantil Ingeniería Tres A, C.A, y emite las Resoluciones siguientes: Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF N- 3055000830, 831, 832, 833, 834, 835 : La Administración procede a imponer multa por cuanto verificó para el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó extemporáneamente la declaración del I.V.A, contraviniendo a lo establecido en el Artículo 47 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 59, 60 de su Reglamento correspondiente a los periodos 01/01/2002 y 31/01/2002, 01/07/2001 y 31/07/2001, 01/08/2001 y 31/08/2001, 01/09/2001 y 31/09/2001, 01/04/2002 y 30/04/2002 , 01/10/2001 y 31/10/2001, aplica sanción prevista en el Artículo 103, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente, alude que existe concurrencia de ilícitos tributarios, y aplica la sanción más grave aumentándola con la mitad de las otras sanciones, ascendiendo la multa a la cantidad de 50 unidades tributarias. Por último hace del conocimiento del afectado que puede ejercer los recursos que consagra el Código Orgánico Tributario en sus Artículos 242 y 259, dentro de los plazos previstos en los Artículos 247 y 261 ejusdem. Resolución de de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF N- 3055000859 : Aquí la Administración impone multa por cuanto verificó para el momento de la fiscalización que el contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales que no cumplen con los requisitos señalados, contraviniendo a lo establecido en el Artículo 7, 9 y 10 de la Resolución Nro. 3.061 de 27/03/1996, según acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por la funcionaria Belkys Lucía Hernández Polanco, debidamente facultada según providencia administrativa Nro. GRTI/RLA/1752 de fecha 28/06/2002, aplica sanción prevista en el Artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, alude que existe concurrencia de ilícitos tributarios, y aplica la sanción más grave aumentándola con la mitad de las otras sanciones, ascendiendo la multa a la cantidad de 15 unidades tributarias. Por último hace del conocimiento del afectado que puede ejercer los recursos que consagra el Código Orgánico Tributario en sus Artículos 242 y 259, dentro de los plazos previstos en los Artículos 247 y 261 ejusdem. Resolución de de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF N- 3055001889 : Se impone multa por cuanto se verificó para el momento de la fiscalización que el contribuyente omitió la declaración estimada del Impuesto Sobre la Renta, en contravención a lo establecido en el Artículo 83 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 20 de su Reglamento, según acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por la funcionaria Belkys Lucía Hernández Polanco, debidamente facultada según providencia administrativa Nro. GRTI/RLA/1752 de fecha 28/06/2002, aplica sanción prevista en el Artículo 103 numeral 1, primer aparte del Código Orgánico Tributario vigente, alude que existe concurrencia de ilícitos tributarios, y coloca sanción más grave aumentándola con la mitad de las otras sanciones, ascendiendo la multa a la cantidad de 5 unidades tributarias. Por último hace del conocimiento del afectado que puede ejercer los recursos que consagra el Código Orgánico Tributario en sus Artículos 242 y 259, dentro de los plazos previstos en los Artículos 247 y 261 ejusdem. Resolución de de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF N- 3055000461 : Se impone multa por cuanto la administración tributaria verificó para el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó libro de ventas que no cumple con los requisitos, en contravención de lo establecido en el Artículo 56 de la Ley del impuesto al valor Agregado y Artículos 70, 76 y 77 de su reglamento correspondiente al ejercicio entre 01/06/2001 y 30/082001, según acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por la funcionaria Belkys Lucía Hernández Polanco, debidamente facultada según providencia administrativa Nro. GRTI/RLA/1752 de fecha 28/06/2002, impone sanción prevista en el Artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994, alude que existe concurrencia de ilícitos tributarios, y aplica la sanción más grave aumentándola con la mitad de las otras sanciones, ascendiendo la multa a la cantidad de 31, 25 unidades tributarias. Por último hace del conocimiento del afectado que puede ejercer los recursos que consagra el Código Orgánico Tributario en sus Artículos 242 y 259, dentro de los plazos previstos en los Artículos 247 y 261 ejusdem. Resolución de de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF N- 30550000460 : Se impone multa por cuanto la administración tributaria verificó para el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó libro de compras que no cumple con los requisitos, en contravención de lo establecido en el Artículo 56 de la Ley del impuesto al valor Agregado y Artículos 70 y 75 de su Reglamento correspondiente al ejercicio entre 01/12/2001 y 31/122001, según acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por la funcionaria Belkys Lucia Hernández Polanco, debidamente facultada según providencia administrativa Nro. GRTI/RLA/1752 de fecha 28/06/2002, aplica sanción prevista en el Artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994 de 62, 5 unidades tributarias. Por último hace del conocimiento del afectado que puede ejercer los recursos que consagra el Código Orgánico Tributario en sus Artículos 242 y 259, dentro de los plazos previstos en los Artículos 247 y 261 ejusdem. III INFORME FISCAL En cuanto al primer alegato esgrimido por el contribuyente al manifestar que hubo violación del debido proceso y del derecho a la defensa debido a que no se le notificó el acta de recepción y verificaron Nro RLA/DF/PN/1752/BH/04 de fecha 12/07/2002, es totalmente falso y sin ningún fundamento ya que estos actos preparatorios fueron debidamente notificados mediante constancia de notificación de acto emanado de la administración tributaria Nro. RLA-DF-PN-1752-BH-05 de fecha 12 de julio del 2002, (la cual esta inserta en el presente expediente), en la persona de la ciudadana Dora de Ortiz titular de la cédula de identidad Nro. 3.195.165, quien trabaja en el domicilio del contribuyente. Es por esto ciudadana Juez que con respecto a este primer punto, solicito no se de ningún valor a lo alegado por el recurrente por carecer de fundamento alguno y ser totalmente falsos; así como los argumentos jurisprudenciales señalados en el Recurso no son aplicables al presente caso. En cuanto al alegato del contribuyente respecto a la incompetencia del funcionario quien impuso la sanción , es necesario señalar lo siguiente: La División de Fiscalización se encuentra dentro de la estructura organizativa del servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y tributaria (SENIAT), adscrita a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Los Andes. Ahora bien, esta División tiene la competencia atribuida por el Artículo 98 de la Resolución 32 de fecha 24/03/1995, sobre las Organizaciones, Atribuciones y funciones del servicio Nacional integrado de Administración Aduanera y Tributaria, de imponer sanciones y firmar los actos y documentos relativos a las funciones de su competencia, tal y como se desprende de los numerales 14 y 17 del precipitado Artículo… …solicito muy respetuosamente declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario…. IV VALORACION DE LAS PRUEBAS • Del folio 12 al 14, corren insertas copias simples del documento protocolizado ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, de la Sociedad Mercantil Ingeniería Tres A C.A, en la cual se muestra la cualidad del ciudadano Omar Alfonso Ardila Rubio. • Del folio 114 al 131, corren insertas copias simples de los documentos que conforman el expediente administrativo: a) providencia Administración, b) constancia de notificación de acto emanado de la Administración tributaria, c) acta de requerimiento, d) acta de recepción y verificación, e) certificado provisional de inscripción registro de contribuyentes. De ellos se desprende el procedimiento aplicado por la Administración Tributaria al momento de la verificación realizada. Todos los documentales aquí señalados se les conceden valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y de ellos se desprende la cualidad que posee el recurrente en la presente causa y el procedimiento empleado por la Administración, para llegar a la imposición de la sanción. V MOTIVACIONES PARA DECIDIR: En cuanto a la violación del derecho a la defensa, el representante de la República Bolivariana de Venezuela en su escrito de informes explica que el recurrente no fue privado de dicho derecho, ya que el mismo fue notificado de los actos administrativos en su contra, motivo por el cual ejerce el Recurso Jerárquico subsidiario, donde pudo invocar sus alegatos, la Jurisprudencia de la Sala Político Administrativa de fecha 17/03/1999 Caso: Seguros Horizonte C.A., reitera lo siguiente: La jurisprudencia ha sostenido que la indefensión que vicia el procedimiento administrativo con la nulidad absoluta del acto administrativo decisorio, es aquella calificada como grave, entendiéndose por tal "la negativa o la imposibilidad total de que un administrado se defienda, o porque no se le notificó del procedimiento en ninguna forma, o porque se le impidió ejercer el derecho a defenderse en el procedimiento, negándosele las pruebas o el acceso al expediente.(subrayado del tribunal) Tal como lo reitera jurisprudencia, la violación del derecho a la defensa se da cuando al recurrente se le priva de ejercer los procedimientos establecidos en la Ley para su defensa, ahora bien, como se indicó anteriormente el recurrente pudo ejercer su derecho en la vía administrativa, luego de ser notificado mediante providencia administrativa Nº GRTI/RLA/1752, que se le iba a practicar una verificación Fiscal, momento en el cual tuvo la oportunidad de mostrar los documentos que requería el fiscal, así como también se notificó de las Resoluciones de Imposición de Sanción, insertas del folio 20 al 69, donde en caso de no estar conforme con los actos administrativos notificados, se le explica cuales son los recursos a ejercer para su defensa, así como los lapsos para interponerlos, y por último el Recurso esta siendo revisado en la vía judicial por tratarse de un Recurso subsidiario, queda claro pues que no se violó el derecho a la defensa al recurrente, por cuanto se le dio la oportunidad de ejercer los recursos establecidos en el Código Orgánico Tributario, en virtud de la cual esta Juzgadora desecha el alegato esgrimido por el recurrente. Y así se decide. Respecto a la incompetencia del funcionario José E. Canchica Mendoza, Jefe de la División de Fiscalización, que suscribe las Resoluciones recurridas, en este sentido se observa que el vicio de incompetencia aquí denunciado, ha sido definido por el Supremo Tribunal en términos sumamente explícitos, de este modo la Sala Político Administrativa ha señalado: “…resulta oportuno destacar que el vicio de incompetencia es aquel que afecta a los actos administrativos cuando han sido dictados por funcionarios no autorizados legalmente para ello, o lo que es lo mismo, la competencia restringe y designa la medida de la potestad de actuación del funcionario; motivo por el cual no puede presumirse, sino que debe constar expresamente por imperativo de la norma legal. En tal sentido, en caso de existir dicho vicio se verá infringido el orden de asignación y distribución competencial del órgano administrativo.” (Sentencia N° 02084, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 09 de noviembre de 2004, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa) Es suficientemente conocido, que las actuaciones de los funcionarios de la Administración Pública deben ajustarse a las disposiciones legales que le atribuyan competencia para ejecutar dichos actos, debe entonces entenderse por competencia en materia de Derecho Público, la medida de la aptitud para obrar de las personas públicas o de sus órganos; tal competencia traza los limites entre los cuales deben estar enmarcados los actos de cada funcionario, y es precisamente cuando se sobrepasa tal delimitación cuando se el acto deviene viciado de nulidad absoluta. En el caso que toca decidir, ciertamente las Resoluciones de Imposición de Sanciones fueron suscritas por el Funcionario José E. Cánchica Mendoza, Jefe de la División de Fiscalización, pero ello no necesariamente se traduce en la existencia de un vicio de incompetencia, por cuanto es este el funcionario facultado para imponer las sanciones a que haya lugar conforme a los preceptos de ley, producto de la verificación efectuada por la funcionaria designada en la providencia administrativa, lo cual se encuentra suficientemente probado en autos al folio 114. A estos efectos, se ha de hacer referencia a lo dispuesto en la Resolución 320 de fecha 24-03-1995, según la cual el Jefe de la División de Fiscalización tiene atribuida entre otras las siguientes competencias: Artículo 98. La división de Fiscalización tiene las siguientes funciones: …omisis… 14. Instruir y sustanciar los expedientes, así como elaborar las actas, actos e informes fiscales que surjan como consecuencia de las fiscalización, el imponer las sanciones a que haya lugar conforme a la normativa legal vigente. …omisis… 17. Firmar los actos y documentos relativos a las funciones de su competencia… De la trascripción de la norma que antecede, se observa que el funcionario arriba mencionado tiene la competencia para firmar dicha Resolución, y ello no es más que una consecuencia lógica de la jerarquía en que se encuentra organizada la Administración Tributaria y cada una de las Divisiones que la conforman, siendo ello así lo procedente es desechar el alegato de la parte actora. Y así se decide. Una vez precisado lo anterior, pasa la que juzga a revisar las sanciones impuestas por la Administración: Aplica sanción, por incumplimiento de los deberes formales a saber: a) Los libros de ventas y compras no cumplen con los requisitos. La Administración sanciona al recurrente al verificar que los libros de compras y ventas no cumplen con los requisitos, emite Resoluciones de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF N- 30550000460 y GRTI/RLA/DF N- 3055000461 con base a lo establecido en el Artículo 106, del Código Orgánico Tributario de 1994, en la cantidad de 62,5 unidades tributarias para el primero de los casos y 31,25 unidades tributarias, para el segundo; ahora bien, nótese que para ambos casos la Administración utiliza la misma norma, (resoluciones de imposición de sanción, (folios 68 y 69) y que ambas resoluciones fueron emitidas producto del acta fiscal levantada como resultado de la providencia administrativa Nro. 1752 de fecha 28 de junio de 2002, no obstante este tribunal apegado a la norma en la cual se sanciona al afectado, considera que no se debe imponer dos multas por el mismo ilícito, el Artículo 106, del Código Orgánico Tributario de 1994 alude: Artículo 106 El contribuyente que omitiere llevar los libros y registros especiales exigidos por la ley y los reglamentos o no los conserve por el plazo previsto en la ley, referentes a las actividades u operaciones que se vinculan a la tributación, será penado con multa de cincuenta unidades tributarias a doscientas unidades tributarias (50 U.T. a 200 U.T.).(subrayado por este despacho). Esta exigencia de carácter legal, resulta clara al referirse a la obligación de los contribuyentes de llevar los libros y registros especiales exigidos por la ley y los reglamentos; en tal sentido, obsérvese que la norma parcialmente escrita hace mención a los libros en general, en terminología plural, es decir, no separa los libros de ventas de los de compras, ni estipula una sanción distinta para cada uno de los casos, así pues, en el caso bajo estudio la sanción aplicada por la Administración, contraviene con el precepto legal, ya que no existe una concurrencia de infracciones tal como lo expresa en la Resolución Nro. 3055000461, pues el incumplimiento del deber formal que se determinó en la verificación realizada esta regulado por la norma ut supra, en tal sentido; debe interpretarse que el ilícito es no llevar libros en su plural por lo tanto es un solo incumplimiento del deber formal y no dos como lo impone la Administración, la cual debió aplicar solo la multa de 62,5 unidades tributarias, estipulada en el Artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994, y no condenar nuevamente en 31,25 unidades tributarias, tal como lo hizo; de ahí que en función de lo planteado este tribunal considera que la multa impuesta al recurrente descrita en la Resolución Nro. 30550000460 de fecha 30/06/03, esta ajustada a derecho, por lo tanto se confirma este acto administrativo, y se anula la Resolución Nro. 3055000461, de fecha 30/06/03, por la aplicación incorrecta de la norma, y así se decide. Con respecto al incumplimiento del deber formal (omisión de la declaración estimada del I.S.L.R), del acta de recepción y verificación se desprende al folio (123), en el cuadro llenado por la funcionaria actuante que para el período comprendido entre 01/01/2001 al 31/12/2001, la recurrente omitió presentar la declaración estimada de Impuesto Sobre la Renta, lo que en efecto acarrea un incumplimiento del deber formal establecido en el Artículo 145 numeral 1, literal “e” del Código Orgánico Tributario, aplicable para dicho incumplimiento la sanción establecida en el Artículo 103, numeral 1, primer aparte del Código Orgánico Tributario, que se transcriben a continuación: Artículo 145 Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán: 1. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos: ..omisis.. e) Presentar, dentro del plazo fijado, las declaraciones que correspondan. Artículo 103 Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones: 1. No presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos, exigidas por las normas respectivas. Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 y 2 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.). De las citadas normas, se evidencia el derecho que tiene el contribuyente de presentar la declaraciones de los Tributos, en este caso de Impuesto Sobre la Renta, que grava el enriquecimiento neto y disponible obtenido en un año, deja claro, que la omisión de la presentación de la misma, conduce a ser sancionado con multa de 10 U.T, incrementándose en 10 U.T por cada nueva infracción hasta un máximo de 50 U.T; en tal sentido, la administración por su parte coloca multa en 10 unidades tributarias disminuyéndola a 5 U.T, debido al criterio que en el presente caso existe concurrencia de infracciones, el cual, a juicio de este despacho ha de ser analizada para determinar si estamos en presencia de concurrencia de infracciones, que será resuelto posteriormente. Como punto siguiente, de las actas procesales se desprende la imposición de sanción correspondiente a facturas de ventas que no cumplen con los requisitos establecidos en la Ley, con fundamento en el Artículo 126 numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1994 y Resolución 3.061 de fecha 27 de Marzo de 1996 publicada en Gaceta Oficial 35.931, de fecha 29 de Marzo de 1996, el cual, establece la exigencia de emitir los documentos cumpliendo con los requisitos y formalidades, así mismo, la Resolución menciona las normas que regían la impresión de las facturas y notas de entrega de los contribuyentes ordinarios, para lo cual la misma solo pretende ampliar las disposiciones de la ley, de manera que, quien incumpla este requisito es sancionado según el Artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable a ratione temporis a saber: Artículo 108 El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica será penado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.). Ahora bien, se sanciona en 30 unidades tributarias, término medio que existe entre el término mínimo 10 U.T y término máximo 50 U.T, según lo establecido en el Artículo 37 del Código Penal por remisión del Artículo 71 del Código Orgánico Tributario, observándose que en efecto consta en el acta de recepción y verificación folio (120), levantada por la funcionaria Belkys Hernández, el incumplimiento de deber formal cometido por el recurrente, debido a la descripción hecha por la funcionaria del mismo, dejando anotado en el espacio correspondiente a facturas de ventas, ticket o documentos equivalentes lo siguiente: “ Se recibe factura de venta Nro. 044 por la cantidad de Bs. 34.602.042,10, de fecha 30/11/2001, manifestando la contribuyente que esta es la última factura emitida” Cumple con los requisitos? Si No Detalle de los requisitos que incumple: “ La factura indica el domicilio fiscal anterior y no posee la condición de la operación” Nótese, que la funcionaria actuante Belkys Hernández, transcribió con detalle el Nro. de factura y los requisitos que incumple, lo que genera presunción de veracidad del hecho que registra en el acta de recepción y verificación, pues es necesario, hacer énfasis en lo importante que es para esta juzgadora la descripción con detalle del incumplimiento del deber formal cuando en el expediente administrativo falte la prueba física del hecho, y aún más cuando se trata de facturas, pues de la revisión de las actas procesales se observó que no fue anexada la prueba documental del hecho acaecido, (una copia de la factura), sin embargo, como ya es conocido, que estos documentos administrativos gozan de autenticidad por naturaleza, lo que acredita el acto como cierto y positivo, con fuerza probatoria plena, en los limites de la presunción de veracidad que las rodea, siempre y cuando no se pruebe lo contrario, (el recurrente nada objetó), esta juzgadora toma como cierto lo plasmado en el acta de recepción y verificación, sobre el incumplimiento del deber formal de la emisión de facturas que no cumplen con los requisitos exigidos en la Ley, así pues en razón de lo ya expuesto se confirma este acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción por Incumplimiento de Deberes Formales Nro. GRTI/RLA/DF N- 3055000859, y así se decide. Por otro lado en cuanto a la extemporaneidad de las declaraciones de impuesto al valor Agregado, (I.V.A), se detalla lo plasmado en al acta de recepción y verificación mediante el cuadro siguiente: Columna anexa por este despacho Planilla de pago Período de imposición Fecha de vencimi-ento Fecha de pago Vigencia C.O.T ART 343: Las disposiciones establecidas en el Titulo I, Titulo II, sección primera, segunda, tercera, quinta y cuarta, octava , novena , décima y décima segunda del capitulo III del titulo IV y los Artículos 122, 340 y 342 de este Código Orgánico Tributario, entraran en vigencia al día siguiente a la publicación en la Gaceta Oficial. Las disposiciones establecidas en la sección cuarta del capítulo II del título III, así como el artículo 263 de este Código, entrarán en vigencia trescientos sesenta días (360) después de su publicación en la Gaceta Oficial. El resto de las disposiciones de este Código entrarán en vigencia noventa (90) días continuos después de la publicación en la Gaceta Oficial. 1913893 Julio 2001 15/08/01 17/12/01 3046381 Agos 2001 17/09/01 17/12/01 3046382 Sept 2001 15/10/01 17/12/01 3046383 Oct 2001 15/11/01 17/12/01 3613920 Ene 2002 15/02/02 15/05/02 3613922 Abril 2002 15/05/02 17/06/02 Nota: las planillas resaltadas en negrita en este cuadro tienen fecha anterior a la entrada en vigencia del COT del 2001 (17/01/2002). Se tiene pues del cuadro ilustrativo, tres declaraciones extemporáneas correspondientes al período de imposición de sanción Julio, Agosto, Septiembre y Octubre de 2001, hecho ilícito multado a tenor de lo dispuesto en el Artículo 103, numeral 3, segundo aparte, del Código Orgánico Tributario (capitulo II, sección primera, de los ilícitos formales), ahora bien, tal como se lee del Artículo que regula la entrada en vigencia del COT 2001, esta sanción aplica para los hechos acaecidos a partir del 17/01/2002 (entrada en vigencia del COT 2001 en materia de sanciones), por lo tanto, observándose que las cuatro primeras declaraciones extemporáneas, se hicieron antes de la entrada en vigencia del COT 2001, evidentemente aplica la norma derogada, es decir, el Código Orgánico Tributario de 1994, específicamente Artículo 104, a saber: Artículo 104 El contribuyente que omitiere presentar oportunamente alguna declaración exigida por la ley, los reglamentos o disposiciones generales de la Administración Tributaria será sancionado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.) Nótese que nos encontramos con una sanción establecida entre dos limites que va del término mínimo (10 U.T) al término máximo (50 U.T), caso este regido según lo establecido en el Artículo 37 del Código Penal por remisión del Artículo 71 del Código Orgánico Tributario, la cual aluden: Infracciones sujetas al Código. C.O.T Artículo 71. Las disposiciones de este Código se aplicaran a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificaran y aplicaran de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de esta Titulo, se aplicaran supletoriamente los principios y normas de derecho penal, compatibles con la naturaleza y fines del derecho tributario En razón del anterior precepto, se debe considerar los principios y normas del derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el Código Orgánico Tributario, en este orden de ideas se observa que el Código Orgánico Tributario no contempla ninguna disposición relativa a la aplicación de la pena. Artículo 37.- Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el termino medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se la reducirá hasta el límite inferior o se la aumentara hasta el superior, según el merito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una y otra especie. De la aplicación supletoria de dicho Artículo, en materia tributaria se entiende que cuando se proceda a imponer una sanción contemplada en la Ley entre dos limites, esta deberá promediarse y será el término medio el punto de partida sobre el cual habrán de calcularse las disminuciones en razón y aumento en unidades de cada caso. De este bloque de normas se colige, que la aplicación de multa es en el término medio, es decir 30 U.T, para las declaraciones extemporáneas de fecha Julio, Agosto, Septiembre y Octubre de 2001, y así se decide. Ahora bien, en conexión con el cuadro ilustrativo, se observa que las últimas declaraciones si se encuentran reguladas por el Código Orgánico Tributario de 2001, por lo tanto si aplica la norma establecida en el Artículo 103, numeral 3, segundo aparte ejusdem, y así se decide. Para concluir este punto, con fundamento a lo explicado sobre la presunción de veracidad que poseen los documentos emanados de la Administración lo plasmado con detalle por la funcionaria actuante en el acta de verificación se toma como valido, aún cuando no consta en autos los documentos físicos que respalden dicho incumplimiento formal (planillas de declaración), y así se decide. Decidido los puntos que anteceden, corresponde a quien aquí decide pronunciarse acerca del cálculo efectuado por la Administración Tributaria de las multas establecidas por los incumplimientos de deberes formales cometidos por el recurrente: Tenemos pues, las resoluciones a) presentación del libro de compras que no cumple con los requisitos, b) presentación del libro de ventas que no cumple con los requisitos, c) omisión de la declaración estimada del I.S.L.R, y d) emisión de facturas manuales que no cumplen con los requisitos. En cuanto a la presentación de los libros se estableció en el presente fallo una única multa para ambos casos de 62,5 U.T, ahora bien; se observa que para estos casos (a - b ), c) y d) existe una concurrencia de infracciones por la existencia de la violación de varias disposiciones tributarias, el cual, para este caso debe utilizarse el artículo 74 del Código Orgánico Tributario, que ha sido interpretado por la Sala Político-Administrativa, del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 02816 de fecha 27 de Noviembre de 2001, caso: Automecánica Superautos C.A., en los términos siguientes: Ante la existencia de dos infracciones pecuniarias, ocurridas entre los períodos impositivos Agosto 94 y Enero 96, lo que hace la Administración Tributaria, como consta al folio 41 de este expediente, es sumar simplemente las dos multas, sin considerar el dispositivo contenido en el Artículo 74 del Código Orgánico Tributario, en el cual se indica que en caso de concurrencia de infracciones y sanciones, se aplicará la pena más grave aumentada con la mitad de las otras penas. Por esta razón, a juicio de esta Sala, en el caso de autos, la Administración Tributaria ha debido haber sumado la sanción correspondiente a la multa contemplada en el artículo 97 eiusdem, que es la más grave, con la mitad de la que le correspondía por el artículo 104 eiusdem, es decir, con sólo quince (15) unidades tributarias De acuerdo a esta interpretación el sistema de absorción implica la subsunción de la pena más leve en la pena más grave, por lo tanto, el cálculo es el siguiente: a las 62,5 U.T (pena más grave) se le suman la mitad de las otras penas, la cual son de 5 U.T (omisión de la declaración estimada del impuesto sobre la renta) y 15 U.T (emisión de facturas manuales que no cumplen con los requisitos), para un total de 82,5 U.T, y así se decide. En cuanto a la presentación extemporánea de las declaraciones del impuesto al valor Agregado, la Administración emite seis resoluciones de imposición de sanción correspondiente a los periodos entre 01/10/2001 y 31/10/2001, 01/04/2002 y 30/04/2002, 01/09/2001 y 30/09/2001, 01/08/2001 y 31/08/2001, 01/07/2001 y 31/07/2001, 01/01/2002 y 31/01/2002; ahora bien, se tiene que para las cuatro primeras hay una sanción de 30 U.T, por ser aplicable para este caso el Código Orgánico Tributario de 1994, tal como se explicó, y para las dos siguientes, la sanción procede con fundamento en el Artículo 103 numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, en tal sentido, es necesario acotar lo siguiente: Indica el párrafo cuarto de las resoluciones que en el presente caso existe concurrencia de infracciones, el cual, evidentemente se observa de las actas que conforman el expediente que en efecto estamos en presencia de concurrencia de infracciones, debido a que este incumplimiento corresponde a otra infracción más cometida por el afectado, el cual, debe sumársele a el anterior cálculo efectuado, pero antes es preciso agrupar la sanción en una sola, ya que se observa la presencia de un delito continuado, varias infracciones cometidas, consecutivamente en los periodos impositivos, la cual se toman como una sola pero continuada en el tiempo, debido a que se cometió la misma infracción de forma repetitiva; al respecto la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 17 de junio de 2003, sentencia Nro. 877, Caso: Acumuladores Titán, C.A dejó sentado: Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que: “Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario. Parágrafo Unico: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.”. En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario. Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental. En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que: “Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.”. Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal. En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. Subrayado del tribunal) Asímismo, la Sentencia del tribunal supremo de Justicia de la Sala Político Administrativa, de fecha 02 de mayo del 2000, Nro. 0966; caso: Construcciones ARX C.A, dejó sentado. …para que se incurra en reiteración, es condición necesaria que en distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente, y sin que en ninguno haya recaído decisión definitivamente firme, se detecten infracciones de la misma índole, dentro del término de cinco (5) años entre ellas. En conclusión, no se configura la agravante de la reiteración cuando en una misma acción fiscalizadora o de descubrimiento, se detecta una infracción cometidas en distintos períodos, tal fue el sentido que el legislador orgánico quiso darle a la mencionada disposición normativa. Así, pues, debe esta Sala declarar la nulidad del acto administrativo recurrido, en lo atinente a la graduación de la multa, por cuanto, tal como se explicó, la contribuyente no ha cometido la reiteración sostenida por la Administración Tributaria En armonía con el criterio supra trascrito, se esta en presencia de un delito continuado, la pluralidad de hechos configurados por las presentaciones extemporáneas de las declaraciones del impuesto al valor agregado, que se toma como único delito, y no como una concurrencia de infracciones como lo interpretó la Administración, condenando repetitivamente al afectado por el delito antes mencionado, colocando una multa para cada declaración extemporánea, así que, para que exista concurso de infracciones es necesario que se detecte en distintos procedimientos fiscalizadores tramitados de forma independiente, sin que haya recaído decisión definitivamente firme, infracciones de la misma índole, dentro del término de 5 años, por lo tanto, estando la configuración del delito continuado, el procedimiento a seguir es el previsto en el Artículo 99 del Código penal, por mandato expreso del Artículo 71 del Código Orgánico Tributario, la cual considera el delito continuado como delito único, estableciendo un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad, así pues, de este razonamiento resulta que para aplicar la concurrencia de infracciones, es preciso realizar el cálculo de la multa en base al delito continuado para si luego incluir el resultado de este en la concurrencia de infracciones, siendo así, se aplica las unidades tributarias establecidas en el Artículo 103, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario: Artículo 103 Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones: 3. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera de plazo. Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.). (subrayado del tribunal) Tal como lo advierte la norma, quien incurra en el incumplimiento del deber formal de la presentación fuera de lapso de las declaraciones, será sancionado con multa de 5 U.T por cada nueva infracción hasta un máximo de 25 U.T, pero fíjese que no es una situación de multa entre dos limites, sino que se incrementa dependiendo de la configuración de nuevas infracciones, de manera que, interpreta esta Juzgadora que en este caso en comento se debe aplicar el mismo tratamiento del delito continuado, ya que se entiende que para que haya una nueva infracción tiene que haber una nueva fiscalización, (procedimiento de verificación efectuado por la Administración), siendo así, por cada infracción cometida la multa incrementaría en cinco unidades tributarias, y para ilustrarlo mejor, supongamos que luego de esta fiscalización efectuada por la funcionaria actuante, realicen otra visita a esta empresa, y se encuentre con que de nuevo el ciudadano ha cometido la infracción de presentar la declaración extemporánea de I.V.A, ya la multa no sería de 5 unidades tributarias, sino de 10 U.T, porque se incrementa en 5 U.T, por la nueva infracción cometida, y así sucesivamente, es por ello que de acuerdo al razonamiento efectuado la multa procedente para este único procedimiento de verificación es de 5 U.T, el cual, si llegase a incurrir en este nuevo delito se incrementará la multa tal como ya se explicó, así pues en virtud, de la interpretación aquí referida, la multa para la presentación de las declaraciones extemporáneas correspondientes al Código Orgánico Tributario de 2001, se establece en 5 U.T, y así se decide. Esta multa calculada se lleva a el caso de delito continuado, quedando establecida de la manera siguiente: 5 unidades tributarias, entre 6 (sexta parte) = 0.83 sumadas a las 5 U.T, da un total de: 5.83 U.T, el cual, se aplica en la mitad, es decir, 2,91 U.T, como se ha venido explicando se esta en presencia de dos situaciones (delito continuado y concurrencia de infracciones). Para el siguiente de los casos, presentación extemporánea de las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado reguladas por el Código Orgánico Tributario de 1994, con multa de 30 U.T, el cálculo es el siguiente: 30 U.T (término medio), entre 6 (sexta parte) = 5 sumadas a las 30 U.T, da un total de: 35 U.T, el cual, se aplica en la mitad, es decir 17.5 U.T (igualmente existe delito continuado y concurrencia de infracciones). El total a cancelar en unidades tributarias por el afectado es de: 102,91 U.T, resultantes de la suma de 82,5 U.T (concurrencia de infraccione; los libros de compras no cumplen con lo requisitos, omisión de la declaración estimada del impuesto sobre la renta y emisión de facturas manuales que no cumplen con los requisitos) más 2,91 U.T y 17,5 U.T (aplicación de delito continuado y concurrencia de infracciones por la presentación de las declaraciones extemporáneas del impuesto al valor agregado), y así se decide. Para concluir, en base a los razonamientos expresados, se anulan las Resolución de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF N- 3055000830, 831, 832, 833, 834, 835, GRTI/RLA/DF N- 3055001889, y GRTI/RLA/DF N- 3055000461 emitidas por el servicio Nacional integrado de Administración Tributaria, Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, y se ordena emitir nuevas planillas de liquidación en los términos siguientes: 1º. Planilla de liquidación por la cantidad de 62.5 Unidades Tributarias, referente a (los libros de compras no cumplen con los requisitos, multa regulada por el Código Orgánico Tributario de 1994) calculadas por la unidad tributaria vigente, es decir de trece mil doscientos bolívares (Bs. 13.200,00), para un total de ochocientos veinticinco mil bolívares con cero céntimos (Bs. 825.000,00). 2º. Planilla de liquidación por la cantidad de 5 U.T (omisión de la declaración estimada del impuesto sobre la renta) y 15 U.T (emisión de facturas manuales que no cumplen con los requisitos), para un total de 20 Unidades Tributarias, calculadas por la unidad tributaria vigente para el período comprendido entre 01/01/2001 y 30/11/2001, (momento en el cual se cometió el hecho) de trece mil doscientos bolívares con cero céntimos (Bs. 13.200,00), para un total a pagar de doscientos sesenta y cuatro mil bolívares con cero céntimos (Bs. 264.000,00). 3º. Planilla de liquidación por la cantidad de 2,91 U.T, (presentación extemporánea de las declaraciones del impuesto al valor agregado I.V.A) , la cual se calcularan al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, de conformidad con lo establecido en el Artículo 94, parágrafo primero del Código Orgánico Tributario. 4º. Planilla de liquidación por la cantidad de 17, 5 U.T (presentación extemporánea de la declaración del impuesto al valor agregado I.V.A) reguladas por la norma de 1994, calculadas a la unidad tributaria vigente para esa fecha, es decir de trece mil doscientos bolívares con cero céntimos (Bs. 13.200, 00), (obsérvese las fechas en el cuadro ilustrativo). V DECISIÓN Por las razones expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA: • CONFIRMA LAS RESOLUCIONES DE IMPOSICIÓN DE SANCION Nros. GRTI/RLA/DF N- 30550000460, (PRESENTACION LIBRO DE COMPRAS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS) y GRTI/RLA/DF N- 3055000859, (EMISIÓN DE FACTURAS MANUALES QUE NO CUMPLEN CON LOSD REQUISITOS) EMITIDAS POR LA GERENCIA JURÍDICO TRIBUTARIA en el Recurso Jerárquico subsidiario al contencioso interpuesto por el ciudadano Omar Alfonso Ardila Rubio, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V.- 3.072.181, actuando en su carácter de presidente de la Sociedad Mercantil “Ingeniería Tres A. C.A”, inscrito en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, , bajo el Nro. 30, tomo 13-A, con domicilio en la Calle 11, Nro. 22-41, San Cristóbal Estado Táchira, debidamente asistido por el abogado Nelson Augusto Buitrago, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 24.467, contra dichos actos administrativos. • Se anulan las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros., GRTI/RLA/DF N- 3055000830, 831, 832, 833, 834, 835, GRTI/RLA/DF N- 3055000461, y GRTI/RLA/DF N- 3055001889 emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes. • Se ordena la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes emitir nuevas planillas de liquidación según los fundamentos expresados en este fallo determinadas así: • Planilla de liquidación por la cantidad de 62.5 Unidades Tributarias, referente a (los libros de compras no cumplen con los requisitos, multa regulada por el Código Orgánico Tributario de 1994) calculadas por la unidad tributaria vigente, es decir de trece mil doscientos bolívares (Bs. 13.200,00), para un total de ochocientos veinticinco mil bolívares con cero céntimos (Bs. 825.000,00). • Planilla de liquidación por la cantidad de 5 U.T (omisión de la declaración estimada del impuesto sobre la renta) y 15 U.T (emisión de facturas manuales que no cumplen con los requisitos), para un total de 20 Unidades Tributarias, calculadas por la unidad tributaria vigente para el período comprendido de trece mil doscientos bolívares con cero céntimos (Bs. 13.200,00), para un total a pagar de doscientos sesenta y cuatro mil bolívares con cero céntimos (Bs. 264.000,00). • Planilla de liquidación por la cantidad de 2,91 U.T, (presentación extemporánea de las declaraciones del impuesto al valor agregado I.V.A) la cual se calcularan al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, de conformidad con lo establecido en el Artículo 94, parágrafo primero del Código Orgánico Tributario. • Planilla de liquidación por la cantidad de 17, 5 U.T (presentación extemporánea de la declaración del Impuesto al valor agregado I.V.A) reguladas por la norma de 1994, calculadas a la unidad tributaria vigente para esa fecha, es decir de trece mil doscientos bolívares con cero céntimos (Bs. 13.200, 00). • No hay condena en costas por que no hubo vencimiento total. • Notifíquese al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República. Ofíciese a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales de Municipio del Área Metropolitana de Caracas (distribuidor), a los fines de que practique la notificación al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. Cúmplase Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San Cristóbal Estado Táchira, a los veinticinco (25) días del mes de abril de Dos Mil Seis. Años 195º de la Independencia y 147º de la Federación. ANA BEATRIZ CALDERÓN SÁNCHEZ JUEZ TITULAR BLANCA ROSA GONZALEZ GUERRERO LA SECRETARIA En la misma fecha siendo las 2:10 pm se publicó la anterior sentencia bajo el Nº_______, y se libraron oficios Nros, 9253 y 9254. LA SECRETARIA Exp N° 0805 ABCS/zul .